Выводы и предложения диссертационной работы докладывались и получили одобрение на научно - практических конференциях, проводимых в РГЭУ (РИНХ) в 2014 - 2016 гг.
Рекомендации соискателя по совершенствованию могут быть приняты к внедрению в Ростовской области.
Структура магистерской диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы. Магистерская работа изложена на 70 листах машинописного текста, включающего 5 таблиц и 12 рисунков, 2 приложения, список использованной литературы содержит 93 наименование.
Глава 1. Теоретические аспекты организации и функционирования налоговой системы
.1 Понятие налогов
Функционирование налоговых отношений объективно предопределено наличием общественных интересов, удовлетворение которых требует централизованного объединения финансовых ресурсов. Объективная экономическая необходимость систематических денежных отчислений в пользу государства предопределяет законодательное установление властными структурами налоговой обязанности.
Налоги и сборы являются обязательными платежами, взимаемыми государством с граждан и хозяйствующих субъектов по ставкам, определенным в законодательном порядке. Налоги выступают в обществе необходимым звеном экономических отношений с момента возникновения государства.
Налоги, выступая обязательным элементом современных общественных отношений, являются одной из значимых категорий рыночной экономики и, в качестве составляющей финансов, важнейшей категорией распределения. Будучи основным источником доходов государства и одним из эффективных инструментов косвенного воздействия на экономическую, социальную и политическую среду, налоги обеспечивают финансовую основу развития государства и улучшения качества жизни населения.
С другой стороны, налоги, как никакое другое социально-экономическое явление, характеризуются высокой степенью риска конфликтов, провоцирующих массовые социальные протесты, в основе которых лежит проблема ущемления имущественных прав налогоплательщиков. Противоречивость налоговых отношений стала причиной повышенного внимания выдающихся философов и мыслителей человечества к их содержанию и организации.
Так или иначе, все теории, рассматривающие проблематику общества и экономики, уделяют особое внимание налогам и их воздействию на процесс распределения доходов, социальную дифференциацию, имущественное положение населения.
Следует отметить, что налоги представляют собой основную форму доходов государства.
Налоговые взносы осуществляют главные участники производства, представленные на рисунке 1.
Рисунок 1 - Категории налогоплательщиков
Однако на практике налоги воспринимаются отнюдь не как объективно необходимые отношения, а как насильственные, навязанные властью. И это восприятие справедливо, так как взимание налогов осуществляется под властным принуждением. Теоретическая интерпретация налогов изначально обусловливалась стремлением найти удобное объяснение целям изъятия имущества в пользу государства, которое было бы понятно налогоплательщикам и принималось бы основной частью населения. При этом можно отметить тот факт, что идеологическое обоснование налогов непосредственно зависит от степени развития общественных отношений и характеризуется эволюционными изменениями (Табл. 1).
Таблица 1 - Эволюция идей, определяющих сущность и назначение налогов в общественном сознании (по Э. Селигмэну)
ЭтапыБазовая идеяСодержание идеиСоциально-экономические условия формирования идеипо Э. Селигмэну1 этапИдея дараНалог - подарок правителюЗадабривание доминирующего индивида в обмен на безопасность2 этапИдея поддержкиПравитель просит народ о поддержкеЗакрепление лидерства3 этапИдея помощиИндивидуум оказывает государству помощьПервичные административные функции - управление4 этапИдея жертвыНалог - это жертва, приносимая индивидуумом в интересах общественного благаФормирование общественной структуры и общественных интересов5 этапИдея долгаНалог - это обязанность, долг индивидуумаВыделение профессиональных правителей из профессиональных защитников (воинов)6 этапИдея принужденияГосударство имеет право на принуждение налогоплательщика к уплате обязательного налогаПравовая регламентация налоговых обязательств7 этапИдея долиНалог - установленная правительством вне всякой зависимости от воли плательщика часть его доходовКонсолидация и упорядочивание законов, централизация сборов, усиление контроля,Развитие теории обмена8 этапИдея обменаНалог - это элемент обязательной сделки между гражданами и государствомФормирование демократического общественно-политического строя9 этапИдея платыНалог - это плата за услуги государстваОбщественный контроль за исполнением бюджетаФормирование идеи гармонии интересов10 этапИдея участияНалог - это способ удовлетворения коллективных потребностейСолидарная заинтересованность членов общества в обеспечении налоговых поступлений
Возникновение и эволюционирование налоговой системы как совокупности особых экономических отношений, реализуемых посредством аккумулирования части индивидуальных личных доходов (имущества) в пользу государственной власти для их последующего распределения, непосредственно связано с конфликтом интересов. При этом конфликтность прямо пропорциональна личной оценке справедливости налоговых отношений, изменяющейся в зависимости от сложившегося на данном этапе развития общественного представления о налогах (Рис. 2).
Рисунок 2 - Соотношение между конфликтностью и уровнем налогообложения на различных этапах эволюции налоговых систем.
Анализ процесса эволюции представлений о налогах позволяет сделать вывод о том, что связь между конфликтностью (d) и финансовой зависимостью (z) опосредуется через идею справедливости. При этом наивысшая степень конфликтности характерна для этапов 5-7.
В процессе развития общественных отношений в связи с усложнением внешнеполитической и внутренней ситуации увеличивается количество обязательств (функций) верховной власти, что влечет за собой рост государственных расходов. Для обеспечения растущих потребностей государство начинает искать и получать дополнительные ресурсы у населения. При этом экономическое развитие смещает соотношение доходов государства в пользу налоговых поступлений, уменьшая неналоговые доходы. Это обстоятельство вызывает усиление зависимости государства от населения, в том числе от его благосостояния и желания уплачивать налоги в полном объеме. Рост финансовой зависимости власти от населения сопровождается повышением налоговой нагрузки.
Одновременно с усложнением структуры общества удлиняется петля обратной связи, когда большинство рядовых членов перестают видеть цели и задачи верховной власти, и теряют возможность соотнесения личной платы в виде налогов и тех благ, которые лично они получают от общества и государства. Фискальные платежи многими индивидами оцениваются как несправедливые. Индивидуальные оценки несправедливости складываются в общественную несправедливость, которая значительно различается для разных народов и внутри социальных групп населения в зависимости от культурно-исторического наследия, уровня развития производительных сил и иных факторов. Искажение оценки справедливости в масштабах общества вызывает конфликт, усиливаемый непредсказуемостью и чрезмерностью налогов, который проявляется в уклонении от уплаты, гражданском неповиновении, свержении правительства.
Возникает необходимость в принуждении к уплате налогов физической силой, так как убеждение уже перестало работать на предыдущем этапе. Чтобы сохранить общественное согласие, люди начинают искать, создавать и развивать идеологии, утверждающие справедливость фискальных изъятий. Исторически наиболее эффективными оказались религии.
По мере роста научного знания, просвещения и научно-технического прогресса религиозные идеи утрачивают своё значение, а их место занимают идеи обмена. Одновременно происходит более четкая регламентация, консолидация и упорядочивание платежей, возникает система законов. Фискальные платежи становятся более предсказуемыми, однако снижение интенсивности конфликта путем снижения непредсказуемости компенсируется повышением ставок. Таким образом, при том же уровне напряженности в обществе государство получает больше налоговых поступлений.
При дальнейшем повышении уровня фискальных платежей происходит угнетение экономической активности и обнищание населения, ведущее к снижению общей суммы налоговых доходов государства. Желание сохранить налоговые доходы в будущем создает необходимость понимания объективного предела тяжести налогового бремени и его регулирования (кривая Лаффера). Начинается поиск согласованной совокупности фискальных платежей.
В соответствии с ростом уровня образования большее число налогоплательщиков начинает видеть более длинные петли обратной связи, а с повышением скорости обмена информацией сами петли становятся короче. Налогоплательщики четче понимают как, когда и где им возвращается их плата в виде налогов. Справедливость налогов частично восстанавливается и конфликтность фискальных отношений снижается.
Развивая далее идеи обмена, люди оценивают качество услуг, предоставляемых государством, соотносят плату и получаемый результат. Некачественные государственные услуги и неэффективные расходы усиливают конфликт интересов. Однако возросший уровень современного общественного самосознания способствует разрешению конфликта за счет усиления контроля со стороны общества над эффективностью функционирования государственных институтов, нацеленного на: а) повышение качества государственных услуг; б) повышение эффективности расходов; в) повышение качества жизни населения.
.2 Содержание и функции налоговой системы
Налоговая система представляет собой совокупность предусмотренных налогов, принципов, форм и методов их установления, изменения или отмены, уплаты и применения мер по обеспечению их уплаты, осуществления налогового контроля, а также привлечения к ответственности и мер ответственности за нарушение налогового законодательства.[6]
Система налогов - это совокупность налогов, сборов, пошлин и других приравненных к налогам платежей, взимаемых на территории государства в тот или иной период времени. Основными налогами, посредством которых формируется преобладающая масса бюджетных доходов, как в российской, так и мировой практике являются: НДС, акцизы, налог на прибыль (доход) юридических лиц, подоходный налог с физических лиц; таможенные пошлины, платежи в социальные фонды, налог с продаж.
Налоговый механизм - понятие более объемное, чем налоговая система, представляет собой совокупность всех средств и методов организационно-правового характера, направленных на выполнение налогового законодательства. Посредством налогового механизма реализуются налоговая политика государства, формируются основные количественные и качественные характеристики налоговой системы, ее целевая направленность на отношение конкретных социально-экономических задач.
Наиболее важную роль в налоговом механизме имеет налоговое законодательство, а внутри него - механизм налогообложения (уровня налоговых ставок, система льгот, порядок исчисления налогооблагаемой базы, состав объектов налогообложения и другие элементы, связанные с исчислением налогов).
Посредством изменения механизма налогообложения можно придать налоговой системе качественно новые черты, например, изменить ее структуру, не меняя при этом количественного и видового состава налогов
Основные принципы построения системы налогов и сборов, представлены на рисунке:
Рисунок 2 - Основные принципы построения и функционирования налоговой системы
Исторически налоги рассматривались и существовали как податные системы. Само их существование порождено необходимостью покрывать общественные потребности. Данная способность налога определяется как фискальная функция, которая долгое время считалась самодостаточной для выражения сути и назначения налога. Однако, тяжесть налогового бремени и полная подчиненность налогообложения интересам казны приводит к тому, что налогоплательщики не только не выполняют возложенных на них налоговых обязательств, но и изыскивают как законные, так и незаконные пути ухода от налогов.
Теоретический потенциал налога как экономической категории реализует система налогообложения, которой свойственны определенные функции. Система налогообложения, принятая законодательство, - это практический инструмент перераспределения доходов потенциальных налогоплательщиков. Таким образом, именно действующая система налогообложения дает представление о полноте использования присущих налогообложению функций (о роли налоговой системы).
Функциональная результативность системы налогообложения изначально предопределена сущность объективных экономических категорий "налог" и "налогообложение", т.е. их глубинными родовыми свойствами, которые выступают внутренним потенциалом категории. Скрытый потенциал экономической категории в системе практического хозяйствования выявляется в процессе реализации функций объективной экономической категории "налогообложение".
На поверхности экономической действительности категорию "налогообложение" мы воспринимаем как систему экономических (финансовых) отношений, которая сознательно конструируется с заранее заданными в законе целями. Определить цели - означает раскрыть функциональное содержание системы налогообложения. Полнота реализации потенциальных возможностей категории "налогообложение" в принятой законом конкретного государства и на конкретный период времени концепции налогообложения может существенно различаться.
Исходя из экономической природы категории "налогообложение" налоговой системе как таковой присущи две противодействующие экономические функции: фискальная и регулирующая. В числе налоговых функций ученые также называют: фискальную, контрольную, распределительную, регулирующую, стимулирующую и социальную функции.
Посредством фискальной функции системы налогообложения удовлетворяются общенациональные необходимые потребности. Посредством регулирующей функции формируются противовесы излишнему фискальному гнету, т.е. создаются специальные механизмы, обеспечивающие баланс личных, корпоративных и общегосударственных экономических интересов. Конечная цель современного налогового регулирования - обеспечить непрерывность инвестиционных процессов, стабильный рост финансовых результатов бизнеса, а тем самым способствовать росту общенационального фонда денежных средств.
Таким образом, данные налоговые функции позволяют трансформировать внутренний потенциал налогообложения из абстрактно воспринимаемой ее способности воздействовать как на качественные, так и количественные параметры бизнеса в реальные результаты данного действия.
Фискальная функция состоит в обеспечении доходов государственной бюджетной системы и находится под особым контролем и воздействием государства, в центре его финансовой политики. Регулирующая (макроэкономическая) функция - это роль налогов и налоговой политики в системе факторов регулирования макроэкономических процессов, темпов роста и занятости, совокупного спроса и предложения.
В условиях РФ налоговая система проявила себя как фактор ограничения спроса (особенно инвестиционного), формирования безработицы и неполной занятости рабочей силы, углубления падения производства. Распределительная функция налоговой системы проявляется в сложном взаимодействии с ценами, доходами, динамикой курсов акций и т.д.
Налоги являются существенным инструментом распределения и перераспределения национального дохода, доходов физических и юридических лиц. В свою очередь, социальная функция налогов носит многоаспектный характер. Материальное содержание налогов как денежных ресурсов, централизуемых государством и изымаемых из воспроизводственного процесса, содержит в себе возможность из обращения на непроизводственные цели.
Стимулирующая функция налоговой системы выступает одной из важнейших, однако, это самая "труднонастриваемая" функция. Как и любая другая функция, данная функция проявляется через специфические элементы и формы налогового механизма, систему поощрений и льгот, ограничивающих или запретительных ставок и другие инструменты налогового механизма и политики. Следует отметить, что стимулирующая функция налогов в современной российской практике является слабо реализуемой и, как следствие, неэффективно используемой.
Ослабление государственной власти ведет к ослаблению контрольной функции налоговой системы. И, наоборот, ослабление данной функции налогов означает ослабление государственной власти или ведет к такому ослаблению. Данная функция налоговой системы определяет и предопределяет, как было отмечено, эффективность других функций. Следовательно, если одна функция налогов ослаблена, то это соответственно снижает в целом эффективность налоговой системы.
На основе изученного материала автором было разработано схематичное описание налоговой системы, наглядно представленное на рисунке 3:
Рисунок 3 - Схема налоговой системы
На рисунке 3 заключается основная научная новизна и основная дискуссия данной курсовой работы. Так, суть дискуссии заключается в том, что по налоговой системой выступает совокупность форм налоговых отношений, запускаемая налоговым механизмом. Основополагающий принцип системного подхода говорит о том, что система представляет собой некую упорядоченную совокупность, характеризующуюся дополнительным свойством, которым не обладает ни один из ее элементов.
Основной смысл существования налоговой системы - это получение бюджетом реальных доходов. Совокупность форм налоговых отношений и налоговый механизм представляют собой неотъемлемые подсистемы налоговой системы, причем в данном составе системы в полном смысле данного смысла все равно не получается. К необходимому результату может привести исключительно взаимодействие данных подсистем совместно с главной подсистемой - плательщиком налога. Естественно, что налоги нигде и никогда не соберутся без плательщика налога.
Система характеризуется, в первую очередь, фактом появления дополнительного свойства, к примеру, консолидацией финансовых ресурсов в распоряжении государственной власти. При этом крайне важен как состав элементов, так и способ их организации. Обзор исторического развития свидетельствует о том, что основная функция налоговой системы уже начала выполняться когда-то не было еще законов, отношений и механизмов.
.3 Классификация налогов
Классификация налогов представляет собой группировку налогов, сборов и иных платежей обязательного характера, обусловленную целями и задачами сопоставлений и систематизаций. В основе классификации могут лежать методы исчисления, взимания, а также распределение доходов (поступлений) по различным звеньям бюджетной системы, характер применяемых налоговых ставок, льгот и другие критерии, применяемые для классификации налогов. Так как цели и задачи законодателей, статистических и налоговых органов, налогоплательщиков и исследователей различаются между собой, на сегодняшний день существует множество разнообразных типов и видов классификаций налогов.
Расхождения между отдельными классификациями возникают как следствие:
-включения (невключения) в отдельные группировки местных налогов и сборов;
-отнесения налогов на прирост капитала к различным налоговым группам (к числу подоходных, а также поимущественных налогов);
-неучета перераспределяемых поступлений по другим звеньям бюджетной системы;
-включения или невключения в разряд "личных налогов" корпорационного налога;
-неучета взносов и платежей в фонд социального страхования и другие фонды социального назначения.
Искажения, проявляющиеся в итоге использования при международных сравнениях несопоставимых налоговых классификаций, как приводят к неверным теоретическим выводам, так и могут послужить причиной крупных практических просчетов. Анализируя данные сравнительной статистики в сфере налогообложения, следует отметить тот факт, что системы налогообложения в отдельных государствах до сих пор значительно различаются, что может привести к существенным расхождениям даже в случаях, когда при сопоставлениях используется единая методология группировки налогов.
По организационно-правовой форме следует различать собственно налоги, а также сборы.
Именно путем взимания налогов, сборов образуются финансовые ресурсы государственного аппарата, аккумулируемые непосредственно в его консолидированном бюджете, а также во внебюджетных фондах РФ.
По субъектам власти, то есть по праву установления и поступления налогов, налоги подразделяются на федеральные, региональные и местные.
Далее рассмотрим более подробно это деление. На рисунке 4 представлены федеральные налоги и сборы.
Рисунок 4 - Федеральные налоги и сборы
Далее рассмотрим следующую категорию налогов и сборов - региональные налоги и сборы. Они представлены на рисунке 5:
Рисунок 5 - Региональные налоги и сборы
Последним подвидом выступают местные налоги и сборы. Они представлены на рисунке 6:
Рисунок 6 - Местные налоги и сборы
При определении местных и региональных налогов законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов РФ (муниципального образования) устанавливаются в порядке и границах, которые предусмотрены Налоговым кодексом: особенности определения налоговой базы, налоговые ставки (в пределах, установленных НК РФ), порядок и сроки уплаты налогов (если они не установлены НК РФ), а также налоговые льготы, их основания и порядок применения. В установленных законом случаях налогоплательщики имеют право добровольно применять специальный налоговый режим при условии соблюдения установленных налоговым законодательством условий и ограничений.
Распределение налоговых поступлений в федеральный, республиканский и местные бюджеты регулируется налоговым законодательством. Часть налогов поступает одновременно в бюджеты всех уровней (например, налог на прибыль организаций).
По характеру установления налоги разделяются на прямые и косвенные. Отметим, что исторически это была первая классификация налогов, созданная на базе критерия перелагаемости налогов, первоначально привязанного к доходам землевладельца (поземельный налог был прямым налогом, а остальные налоги - косвенными). А. Смит впоследствии, исходя из факторов производства (труд, земля, капитал), добавил в доход землевладельца доходы с труда и капитала и, соответственно, два прямыми налогами - на заработную плату наемного работника и на предпринимательскую прибыль владельца капитала. А. Смит считал, что косвенными налогами, налоги, связанные с расходами и переложенные на потребителя.
Следует отметить, что классификация налогов на прямые и косвенные, на основании подходно-расходного критерия, на сегодняшний день не утратила своего значения и применяется для оценки степени переложения на потребителя товаров и услуг налогового бремени.
Прямые налоги взимаются с владельцев ресурсов (предприятий): налоги на доходы, имущество, ресурсы. Косвенные налоги - это налогообложение хозяйственных операций, осуществляемых предприятиями объемов выполняемых работ, фондов оплаты труда, полученных лицензий и т.д., стоимость которых, в конечном счете, уплачивает покупатель продукции.
По назначению можно разграничить общие и целевые налоги. Общие налоги при зачислении в бюджет обезличиваются и направляются на финансирование любых государственных мероприятий из числа тех, которые определены законом о соответствующем бюджете. Примером общих налогов может служить налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, налоги на имущество и т.д.
Целевые налоги устанавливаются для покрытия конкретных расходов. Поступая в бюджет (внебюджетный фонд), они учитываются в особом порядке, а аккумулированные средства могут быть израсходованы только в рамках определенной государственной программы.
В Российской Федерации целевые налоги фактически запрещены в силу действия принципа общего (совокупного) покрытия расходов бюджетов, установленного Бюджетным кодексом РФ. Принцип общего (совокупного) покрытия расходов бюджетов означает, что расходы бюджета не могут быть увязаны с определенными доходами бюджета, если иное не предусмотрено законом о бюджете в части, касающейся таких видов доходов, как добровольных взносов, пожертвований, средств самообложения граждан и отдельных видов неналоговых доходов, предлагаемых к введению с очередного финансового года.
Источниками выплат налогов в зависимости от их видов являются: балансовая прибыль; прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия; себестоимость продукции или услуг.
По характеру обложения выделяют группы налогов, объединенные общностью объектов обложения (имущественные налоги, налоги на доход, ресурсные платежи и т.д.).
Так же существует деление налогов по участию в доходах бюджета. Суммы налоговых платежей распределяются между бюджетами различных уровней. Необходимость такого распределения связана с тем, чтобы обеспечить каждый уровень власти соответствующими доходами для финансирования бюджетных расходов. В основе распределения лежит разграничение налоговых доходов на собственные, которые закреплены законом на постоянной основе полностью или частично за соответствующим бюджетом, и регулирующие (федеральные и региональные налоги, по которым законодательно устанавливаются процентные нормативы отчислений на долговременной основе либо на очередной финансовый год). Нормативы отчислений определяются законом о бюджете того уровня, который передает регулирующие доходы.
По обязательности установления разграничивают обязательные налоги (действующие на всей территории страны независимо от наличия решения местных властей об их установлении) и факультативные (вводимые по выбору муниципального либо территориального уровня власти).
По характеру взимания могут быть установлены:
) Раскладочные (репатриационные) налоги. Устанавливаются исходя из величины ожидаемой потребности в определенном объеме средств для финансирования целевых расходов, как правило, разового характера. Наиболее часто такая форма аккумулируемых ресурсов применяется на уровне муниципальных образований. В российской практике подобная форма обязательных платежей не входит в налоговую систему, но возможность ее применения предусмотрена бюджетным законодательством как средства самообложения граждан.
) Количественные (долевые, квотативные) налоги основываются на экономической возможности плательщика заплатить налог и являются преобладающими в современной практике налогообложения.
По характеру налоговой ставки можно выделить пропорциональные, прогрессивные и регрессивные налоги. Как правило, прогрессивное обложение применяется в отношении налогов на доходы и имущество граждан с целью выравнивания экономического положения плательщиков. Регрессивные налоги устанавливаются исключительно со стимулирующими целями.
По зависимости от финансовых результатов деятельности плательщика разграничиваются условно-постоянные и условно-переменные налоги. Условно-постоянные налоги никак не соотносятся с экономической активностью плательщика (налоги на имущество, на пользование природными ресурсами, земельный налог, единый налог на вмененный доход). Условно-переменные налоги непосредственно связаны с результатами деятельности (все формы обложения доходов, косвенные налоги, платежи по обороту (налог на добычу полезных ископаемых) и т.п.).
Оптимальное сочетание в налоговой системе различных форм и видов налогообложения гарантирует финансовую стабильность государства. Налогами в чистом виде являются не только платежи (налоги и сборы) поименованные в Налоговом кодексе РФ, но также и платежи, установленные отдельными федеральными законами.
Автором была разработана следующая классификация фискальных платежей по видам:
.Налоги на доходы (налог на прибыль, НДФЛ, акцизы по адвалорным ставкам)
2.Налоги на капитал (налог на имущество по стоимостной оценке)
.Налоги на труд (страховые взносы)
.Налоги на потребление (НДС, в т.ч. НДС при импорте, налог на роскошь)
.Налоги на деятельность (налог с продаж, торговый сбор, акцизы по твердым ставкам, налог на игорный бизнес)
.Инфраструктурные налоги (земельный налог на земли поселений и пром.зон, налог на имущество по специальной (кадастровой) оценке, транспортный налог, плата за пользование дорогами)
.Арендные/рентные платежи - платежи за использование общественного имущества (НДПИ, водный налог, сбор за пользование природными ресурсами, плата за загрязнение окружающей среды, земельный налог на с/х земли)
.Плата за услуги государства (государственная пошлина, таможенный сбор)
.ввозные, вывозные таможенные пошлины (заградительные барьеры)
В настоящее время в РФ некоторые из перечисленных выше платежей не признаются налогами. В части платежей, уплачиваемых на таможне, такая ситуация, по мнению автора, обусловлена, прежде всего, необходимостью гибко и оперативно менять условия платежей. Изменение же налогов требует принятия соответствующего закона с соблюдением длительной административной процедуры. Необходим пересмотр законодательных регламентов таким образом, чтобы при признании таможенных платежей налоговыми сохранилась требуемая гибкость этого регулятора.
Смысл новой классификации в том, что
) можно будет более справедливо устанавливать налоговые ставки, например налог на землю в центре Москвы и в г. Урюпинске, по мнению автора, должны различны;
) в более корректных оценках налоговой нагрузки и прочих показателей.
Глава 2. Анализ воздействия налоговой системы на экономический рост
.1 Налоговый фактор активизации экономического роста
Экономический рост относится к числу сложных и многогранных явлений.
По сути экономический рост является результатом общественного воспроизводства, который пройдя через стадии распределения и обмена проявляется в потреблении. Однако, при всей важности производства, экономический рост имеет смысл лишь тогда, когда служит потреблению.
Следовательно, экономический рост, зародившийся в недрах производственного процесса, обретает свое настоящее содержание и сущность только в конце воспроизводственной цепочки, когда произведенный продукт становится и реализованным, и потребленным.
В узком смысле: экономический рост - это процесс, который рождается на стадии непосредственного производства, приобретает устойчивый характер на остальных стадиях общественного производства, приводит к количественному и качественному изменению производительных сил, увеличению общественного продукта за определенный период времени и росту народного благосостояния.
В широком смысле: экономический рост, как показатель экономического развития, является главной траекторией развития общества. В совокупности с социальными, политическими, демографическими и другими признаками, он определяет направление движения общества, устанавливая характер общественного развития в целом.
Следовательно, одной из центральных проблем экономики является достижение непрерывного и устойчивого экономического роста и для этого необходимо выявить внутренний механизм увеличения производства экономических благ в масштабе страны. Такой механизм можно обнаружить в самой структуре национального хозяйства, которая способна обеспечить сбалансированное расширенное воспроизводство.
Мировой финансово-экономический кризис заставляет пересмотреть, как системы международных финансовых отношений, так и экономических отношений в Российской Федерации для обеспечения более устойчивого роста ВВП страны в долгосрочном периоде и повышения качества экономического роста.
Существующее предположение о влиянии уровня стабильности фискальной системы на экономический рост имеет в своем влиянии явную аналогию в теории инфляции. По мнению многих специалистов, отрицательное влияние на национальную экономику оказывают не только темпы инфляции, а огромную роль играют их хаотические, непредсказуемые колебания. Как показывает практика, даже к высоким темпам инфляции экономические агенты могут адаптироваться, если эти темпы будут довольно стабильными и, что немало важно, прогнозируемыми. В этом случае хозяйственные участники формируют относительно точные инфляционные ожидания и закладывают их в текущие и предстоящие хозяйственные сделки.
В отношении налогового бремени можно видеть аналогичную картину. Даже если налоговое бремя велико и хорошо прогнозируемо, то экономические агенты могут приспособиться к нему, и будут строить свои перспективные планы, исходя из вполне определенных воспроизводственных условий. В том случае, когда величина налогового бремени постоянно скачет и колеблется, экономические агенты не в состоянии с достаточной точностью спрогнозировать свои будущие финансовые возможности, и из-за угрозы высокого риска они способны отказаться от некоторых хозяйственных проектов.
Уровень налоговой ставки характеризует рентабельность хозяйственных операций. То есть, чем выше налоговая ставка, тем меньше рентабельность хозяйственных операций. Стоит отметить, что в современной теории инвестирования уровень прибыльности хозяйственных операций является лишь одним из факторов процесса принятия решений. Вторым не менее важным фактором является рискованность прогнозируемых операций. Общепринятым показателем рискованности проекта выступает коэффициент разброса (то есть дисперсия) величины прибыльности. Если риск проекта имеет слишком высокий показатель, то капитал перемещается в зоны с наименьшим риском. Подобное явление можно видеть при высоком уровне нестабильности налогового бремени: финансовые активы могут выводиться за границу или просто замораживаться, что автоматически замедляет экономический рост.
На основании вышеизложенного можно сделать вывод, что помимо учета уровня налогового бремени в экономический анализ целесообразно ввести и показатель стабильности налоговой системы, в качестве которого может выступать коэффициент разброса величины налогового бремени.
В свою очередь, нужно обратить внимание на возможность "обратного" механизма. Данные мировой статистики свидетельствуют о том, что высокий уровень инфляции значительно препятствует экономическому росту, тем не менее, небольшой рост цен положительно влияет на уровень производственной активности. Подобным образом предположим, что в экономике должна наблюдаться определенная подвижность налоговой системы для того, чтобы генерировать импульсы к активной хозяйственной деятельности. Очевидно, что излишне консервативная налоговая система, не подвергающаяся определенным изменениям, может выступать фактором замедления экономического роста. Таким образом, предположим, что дестабилизация фискальной системы воздействует неоднозначно на поведение экономических агентов и имеется некоторая точка переключения, при которой режим положительного влияния на экономический рост налоговых реформ сменяется режимом отрицательного влияния.
Кроме того, обратим внимание на еще одну важнейшую проблему налоговой политики современности. Концептуальным трендом современной фискальной политики выступает поддержка малого бизнеса. В настоящее время условия налогообложения в сфере малого предпринимательства недостаточно дифференцированы, что существенно ослабляет потенциал экономического роста.
Так, статус субъекта малого предпринимательства по критерию уровня доходов от деятельности (до 800 млн. руб. выручки в год, без НДС) распространяется также и на стадию микро-бизнеса (до 15 человек средней численности, до 120 млн. руб. выручки в год без НДС).
Необходимо отметить, что микро-предприятиям сложно быть конкурентоспособными и эффективными и по целому ряду причин:
высокий уровень транзакционных издержек, например, при транспортировке маленькими партиями, наличия расходов, не зависящих от объема бизнеса (ведение р/счета в банке, электронная отчетность, программные продукты и др.), когда затраты не зависят от масштаба оборотов, большие и маленькие компании платят одинаковые суммы, а процентное соотношение затрат к выручке несопоставимо;
эффект масштаба снижает уровень доверия партнеров, поэтому поставщики не дают скидок и отсрочек маленьким компаниям;
сложность привлечения кредитных и инвестиционных ресурсов, так как банки и лизинговые компании не финансируют мелкие компании, считая их высоко рисковыми и/или не работают с незначительными суммами финансирования, а арсенал программ бюджетного субсидирования малого предпринимательства предполагает, как правило, возмещение уже понесенных расходов. При таких условиях стоимость привлечения кредитных ресурсов для микро-предприятия будет дороже, чем для более масштабного бизнеса;
значительные трудности автоматизации бизнес-процессов, так как при большом разнообразии операций и сравнительно небольшом объеме каждого их вида, стоимость автоматизации превышает эффект от ее внедрения;
нет возможности привлечь дорогих высококлассных специалистов.
Кроме того, для микро-предприятий характерен высокий предельный уровень налоговой нагрузки, поскольку значительный уровень добавленной стоимости расходуется на выплату заработной платы, а многие сферы деятельности микро-бизнеса ограничены в применении специальных налоговых режимов в связи с заинтересованностью потенциальных покупателей в вычетах по НДС.
Целью деятельности любой коммерческой организации является получение прибыли. Однако чтобы получить прибыль необходимо поднять продажную цену или сократить издержки. Для микро-бизнеса, характерны высокие операционные издержки, объективные возможности для их сокращения могут отсутствовать. Далеко не все виды бизнеса рентабельны, поэтому повышение цен зачастую является единственной возможностью для получения прибыли. Но возникает проблема спроса на дорогостоящий продукт. В том случае, когда деятельность предприятия не приносит прибыли, обычно принимают решение о ликвидации предприятия.
Учитывая слабые финансовые возможности микро-бизнеса, в этой сфере уплата налогов осуществляется на минимальном уровне, чтобы была возможность продолжать осуществлять свою деятельность. Большинство мелких компаний либо станут убыточными, если заплатят все установленные налоги, либо уровень заработной платы, которую они смогут предложить будет таким маленьким, что привлечь квалифицированных работников будет невозможно. Стоит отметить, что помимо расходов на уплату налогов, текущие издержки, выплату заработной платы, предприятию требуются денежные средства на развитие бизнеса. В этом кроется главная причина такого явления, как выплата "серой" заработной платы.
Феномен "серой" заработной платы означает, что по документам работникам начисляется минимальный размер заработной платы, а остальное доплачивается в конверте. Поскольку с заработной платы, выданной в конверте, не заплачены установленные государством налоги и страховые взносы, формируется состав противоправного действия № 1. Так как суммы в конверте, прежде чем выдать, надо как-то получить, а значит, искажаются (занижаются) фактические данные о реально полученных доходах, формируется правонарушение № 2, и/или показываются несуществующие расходы (учет в бухгалтерском учете несуществующих фактов), занижается налогооблагаемая база по НДС и пр., то есть формируется правонарушение № 3. Если при этом привлекаются (с дополнительными издержками) "обналичивающие" посредники, образуется противоправное действие № 4. Накопление таких событий в определенных суммах квалифицируется как уголовное преступление. Преступление - это поступок, обозначенный законодательством как преступление, и за совершение которого законом установлено наказание.
Подобное явление не только мешает развитию экономики, но и, как следствие, имеет целый ряд негативных побочных эффектов. А значит, сложившаяся ситуация требует разрешения экономическими методами, прежде всего, за счет ослабления налоговой нагрузки на заработную плату.
В этой связи следует отметить, что фактические преференции в части снижения затрат на страховые взносы получают средние и крупные компании. В настоящее время законодательством Российской Федерации установлен предел заработной платы, свыше которого ставки страховых взносов снижены. Так, в 2015 году при достижении годовой заработной платы одного сотрудника размера в 670 000 руб., с превышающей суммы не платится 2,9% в Фонд социального страхования. При достижении годовой заработной платы сотрудника размера в 711 000 руб., тариф в Пенсионный фонд снижается с 22% до 10%.
Простые расчеты показывают, что для получения указанных преференций заработная плата должна превышать 55 833,33 руб. (снижение ставки на 2,9%) и 59 250 руб. (снижение ставки на 12%) в месяц. Микро-бизнес не способен выплачивать заработную плату в таком размере.
По мнению автора, данная проблема требует введения необлагаемого страховыми взносами размера заработной платы на уровне двух кратного прожиточного минимума для трудоспособного населения в месяц. При этом следовало бы установить эту величину единой для всей страны. Для финансирования недополученных сборов в Пенсионный фонд РФ и Фонд социального страхования РФ соответствующим образом повысить предельную величину базы для начисления страховых взносов. Как результат введения предложенной меры, ожидаются следующие взаимосвязанные положительные эффекты:
налоговая нагрузка перераспределится с мелкого бизнеса на более крупный;
налоговая нагрузка перераспределится с депрессивных регионов на более богатые;
официальная заработная плата приблизится к реальной;
уменьшатся объемы скрытой занятости;
увеличится достоверность макроэкономических данных;
повысится социальная защищенность беднейших слоев общества;
уменьшится потребность мелкого бизнеса в серых схемах, и, как следствие, многие бизнесмены перестанут быть преступниками;
снизится коррупция, так как у должностных лиц органов государственной власти существенно сократится диапазон рычагов давления;
уменьшатся затраты бизнеса на работу с наличными денежными средствами, на ведение двойного учета;
уменьшится теневой сектор экономики, особенно "обналичка".
Таким образом, обеспечивается сокращение налогового давления на малый бизнес и снижение уровня социальной напряженности в обществе, что приведет к развитию бизнеса и, в перспективе, к увеличению благосостояния.
В итоге исследования автором были разработаны следующие предложения по увеличению привлекательности инвестиций в малый и средний бизнес.
.изменить уровни заработной платы, облагаемые и не облагаемые страховыми взносами, а именно - установить минимальный необлагаемый уровень и соответствующим образом поднять предельную величину базы для начисления страховых взносов (подробнее в статье 2).
2.Ввести "произвольную амортизацию" наряду с действующими методами. Позволить малому и среднему бизнесу начислять амортизацию на введенные в эксплуатацию производственные основные средства (всё кроме импортных легковых автомобилей - это роскошь) в произвольном порядке в пределах срока полезного использования.
- Приобретение основного средства требует отвлечения оборотных средств. Возможность начислить амортизацию в полном размере в первый отчетный период позволит высвободить средства для пополнения оборотных активов. Когда производственная линия уже запущена как единое основное средство, то новые основные средства уже, как правило, не нужны. Только для следующего проекта. А для текущего проекта остро нужны оборотные средства для приобретения сырья и запасов готовой продукции. Существующие же программы по льготированию инвестиций в основные средства нацелены на то, чтобы освобожденные от налогообложения средства были снова направлены на приобретение основных средств. В связи с вышеописанными обстоятельствами такие программы не пользуются спросом, т.к. крайне затруднительно выполнить их условия, т.е. имеют низкую эффективность.
Кроме того часто бывает так, что в начале деятельности или в начале нового проекта фирма получает убытки. В таких ситуациях ИФНС проводит дополнительную проверку, сильно увеличивая транзакционные издержки. Возможность уменьшить полученный убыток, начислив амортизацию на основные средства в меньшем объеме, позволит снизить дополнительные транзакционные издержки в самый сложный период деятельности фирмы.
Для уменьшения злоупотреблений со стороны бизнеса информацию о таких основных средствах и суммах начисленной амортизации следует отражать в дополнительном листе к декларации по налогу на прибыль за налоговый период (год). И дополнительно нужно прикладывать к декларации по таким основным средствам копии документов, подтверждающих приобретение, ввод в эксплуатацию и выбытие.
.Расширить положения статьи 214.2 НК РФ на займы, выданные физическими лицами малым и средним коммерческим предприятиям. В настоящее время по вкладам физических лиц в банки РФ действует льгота по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ). Расширение этой льготы на коммерческие предприятия поднимет инвестиционную активность населения по вложению средств в коммерческий сектор, несмотря на его большую рисковость по сравнению с банками. И тем самым частично удовлетворит острую потребность бизнеса в финансовых ресурсах.
4.Прекратить действие статьи 171.1 НК РФ. Отменить восстановление НДС по введенным в эксплуатацию основным средствам. Данная мера повысит привлекательность вложения средств в основной капитал и снизит транзакционные издержки по трудоемким пересчетам действующего бизнеса.
Кроме того, необходимо отметить существование коррупции во всех ситуациях выделения государственных средств предприятиям в виде грантов, дотаций и иных аналогичных платежей. На сегодняшний день, во многих регионах страны такие средства государственной поддержки бизнес не может получить без соответствующего вознаграждения чиновнику. В ситуации восстановления НДС из бюджета во многих регионах, в том числе в Ростове-на-Дону и Ростовской области, ситуация с коррупцией аналогичная, т.е. очень высокая. В этой части государственных расходов ситуация с коррупцией обстоит также, как и в сфере прямых государственных закупок. Необходимо пересматривать законодательство в сторону уменьшения возможности влияния на эти процессы отдельных личностей, повышать информационное освещение процесса в средствах массовой информации, например в интернете.
2.2 Классификация налоговых инструментов активизации экономического роста
Практическая реализация налоговой политики осуществляется через налоговый механизм, который на сегодняшний день признан во всех государствах главным регулятором экономики. Данный механизм представляет собой совокупность методов управления фискальной системой, правовых и организационных норм. Форма регулирования и реализации налогового механизма - налоговое законодательство, определяющее совокупность налоговых инструментов.
Участие государства при проведении налоговой политики в регулировании экономики реализуется с помощью налоговых инструментов, таких как налоговая льгота, налоговая ставка, налоговая база, налоговые санкции и др. Государство при этом применяет прямые и косвенные методы использования налоговых инструментов. Главные налоговые инструменты регулирования экономического роста представлены на рисунке 7:
Рисунок 7 - Налоговые инструменты регулирования экономического роста
Налоговая ставка выступает важнейшим средством реализации политики государства в сфере регулирования доходов. Она определяет процент налоговой базы или ее части, при этом ее денежная оценка выступает величиной налога. Правительство может, изменяя величину процентной ставки, но, не изменяя массива налогового законодательства, а только корректируя определенный ставки, осуществлять налоговое регулирование.
Следует отметить, что эффективность от реализации налоговой политики достигается путем дифференциации налоговых ставок для конкретной категории налогоплательщиков в отдельных отраслях, регионах, предприятиях. Налоговая ставка, в свою очередь, обеспечивает относительную стабильность финансового законодательства, а также позволяет правительству оперативно и эффективно осуществлять смену приоритетов в области регулирования доходов.
Значение налоговой ставки для осуществления государственной политики заключается в возможности применения разных ставок налогов: прогрессивных, пропорциональных или регрессивных. Наиболее существенное значение имеют регрессивные и прогрессивные ставки, при помощи которых регулируется как уровень доходов разных категорий налогоплательщиков, так и формирование доходов бюджетов разных уровней.
Путем изменения налоговых ставок централизованная единая налоговая система выступает достаточно гибкой, что поддерживается за счет приведения налоговой политики в соответствие с реальной экономической конъюнктурой и уточнения ставок налогов.
Дополнительным эффективным инструментом реализации налоговой политики выступают налоговые льготы. Данный факт объясняется тем, что соответствующим категориям юридических и физических лиц, непосредственно отвечающим установленным требованиям, может предоставляться частичное или полное освобождение от налогообложения.
Реализации активной налоговой политики способствует то, что законодательство, как правило, устанавливает разнообразные и многочисленные основания предоставления налоговых льгот, которые связаны с формами и видами предпринимательской деятельности. Принимаемые в мировой практике налогообложения налоговые льготы тяжело систематизировать, так как они могут быть определены в любых случаях, если у государства есть заинтересованность в развитии предпринимательской деятельности, а также оно готово стимулировать определенные виды предпринимательской деятельности, отрасли экономики, регионы.
Государство, путем предоставления налогоплательщикам определенных налоговых льгот, в первую очередь, активизирует влияние налогового регулятора на разнообразные экономические процессы. Способы и формы предоставления льгот в любой стране постоянно развиваются. Среди наиболее используемых форм налоговых льгот выделяют следующие:
·частичное или полное освобождение дохода, прибыли или иного объекта от налогообложения;
·применение уменьшенной налоговой ставки;
·отнесение убытков на доходы будущих и/или прошлых периодов;
·освобождение от налога (частичное или полное) на конкретный вид деятельности или дохода от данной деятельности;
·рассрочка или отсрочка платежа;
·освобождение отдельных социальных групп от налога и др.
Самым частым объектом налогового стимулирования выступает инвестиционная деятельность. Во многих странах частично или полностью освобождается от налогообложения прибыль, направленная на данные цели. Зачастую для стимулирования инвестиционной активности от НДС освобождается технологическое оборудование и его запасные части. В системе налогообложения некоторых государств предусмотрено формирование специальных инвестиционных фондов, которые не подлежат обложению подоходным налогом и т.п.
При помощи налоговых льгот во многих государствах поощряются самые важные для экономики процессы. Рассмотрим их более подробно на рисунке 8:
Рисунок 8 - Цели внедрения налоговых льгот
С целью поощрения обновления производственных фондов, концентрации капитала, стимулирования внешнеэкономической деятельности государство применяет такой вид налоговой льготы, как освобождение от уплаты налога или отсрочка платежа. Так, полное освобождение налогоплательщика от уплаты налогов на установленный конкретный период носит название "налоговые каникулы".
В ряде стран при взимании налога на прибыль или доходы практикуется отнесение на прибыль или доходы следующего года (следующих лет) убытков текущего года. В ряде стран также проводится налогообложение консолидированных налогоплательщиков, которое позволяет проводить взаимозачет прибылей и убытков в рамках баланса. Часто используются налоговые скидки в форме возврата корпорациям налогов, уплаченных государству ранее, налоговые льготы самым первым покупателям налоговых выпусков акций организаций и т.д.
В некоторых зарубежных странах предоставляются разнообразные виды льгот в соответствии с формой собственности. Например, часто объекты, находящиеся в государственной собственности, освобождаются от уплаты земельного налога, государственной корпорации устанавливается льготное налогообложение прибыли и т.д. Налоговые льготы иногда устанавливаются в соответствии с гражданством для стимулирования иностранных инвестиций.
Стремительный рост бюджетных расходов во многих государствах поставил актуальный на сегодняшний день вопрос о необходимости упорядочения предоставления налоговых льгот. Главной причиной этого явления выступает широкий перечень предоставляемых налоговых льгот, что приводит, в свою очередь, к резкому сокращению налоговой базы. Для сохранения необходимого уровня налоговых поступлений государство принимает соответствующее решение об установлении более высоких налоговых ставок.
Кроме того, льготное регулирование серьезно нарушает главный принцип равенства обложения всех налогоплательщиков вне зависимости от вида их деятельности и формирует неравные условия для организаций в разных сферах экономики.
Применение налоговых льгот (преференций) представляет собой характерный пример прямого воздействия на процессы стимулирования и регулирования. Так, полное освобождение от уплаты отдельных налогов, базой которых выступают прибыль или доход, в основном, реализуется государствами в целях развития новых сфер деятельности, отраслей экономики, стимулирования инвестиций в неблагоприятные или малоосвоенные регионы страны. Подобные налоговые освобождения, как правило, разрабатываются на среднесрочную перспективу сроком от 3 до 5 лет. В отечественной налоговой практике в начале экономических реформ было предусмотрено полное освобождение от налога на прибыль совместных предприятий с иностранным капиталом в течение 2 лет, что способствовало значительному притоку прямых иностранных инвестиций в страну. Намного дольше просуществовала льгота малым предприятиям, полностью освобождавшимся от налога на прибыль на протяжении первых 2 лет с момента организации, а также в течение 2 последующих лет частично. Во многих странах под льготное налогообложение подпадает прибыль, направленная на выполнение опытно-конструкторских и научно-исследовательских работ. Часто льготами по уплате налогов имеют право пользоваться предприятия, применяющие на производстве наемный труд представителей социально уязвимых групп, организации инвалидов. Действующее налоговое законодательство РФ предусматривает также такую форму освобождения от налогов, как налоговый инвестиционный кредит, который представляет собой в течение установленного договором времени направления налогов на инвестиции данного определенного налогоплательщика, а не в бюджет.
Частичное налоговое освобождение, в отличие от полного налогового освобождения, является системой налоговых льгот для конкретной части предпринимательского дохода, что обеспечивает гибкость и избирательность реализуемых форм государственного регулирования экономики. Главные рычаги частичного налогообложения представлены на рисунке 9.
Рисунок 9 - Основные финансовые и налоговые рычаги частичного налогообложения
Для органов власти всех уровней достижение цели формирования необходимых финансовых ресурсов обеспечивается путем установления системы федеральных, региональных, местных налогов в общегосударственном законодательстве. Широкое распространение во многих развитых странах получила практика предоставления муниципалитетам и регионам права самостоятельно устанавливать надбавки к общефедеральным налогам.
Дополнительным эффективным инструментом налогового механизма выступают налоговые санкции. Они являются, с одной стороны, эффективным инструментом в руках государства, ориентированным на обеспечение беспрекословного выполнения налоговых обязательств налогоплательщиком, с другой стороны, они направляют налогоплательщика на применение наилучших форм хозяйствования.
Налоговые санкции являются косвенной формой использования налогового механизма, так как не воздействуют непосредственно на эффективность хозяйствования. Следует отметить, что их действенность можно определить эффективностью работы контролирующих органов.
Завершающим инструментом налоговой политики выступает формирование налоговой базы, от которого зависит увеличение или, наоборот, уменьшение налоговых обязательств разных категорий налогоплательщиков. Данная тенденция создает дополнительные стимулы или, напротив, ограничения для расширения инвестиционных проектов, производства и соответствующего роста или снижения экономического развития. налог фискальный платеж предпринимательский
Система налогообложения большинства государств предусматривает разнообразные формы формирования налоговой базы, которая непосредственно связана с амортизационными отчислениями. Разрешение о применении ускоренной амортизации, т.е. списании стоимости основного капитала не в нормах, соответствующих физическому износу, а в увеличенном размере, выступает причиной искусственного завышения издержек производства и, следовательно, снижения прибыли, отражаемой на счетах и налоговых выплат. Действующим Законодательством ряда стран разрешено также списывать половину стоимости нового оборудования на амортизацию. Сегодня во многих странах произведен переход к использованию неравномерного метода амортизационных списаний, состоящий в том, что в первые 1 - 2 года списывается самая большая часть стоимости, а также осуществляется единовременное списание стоимости по отдельным видам оборудования в начале срока их службы.
Таким образом, можно сделать закономерный вывод о том, что инструменты налоговой политики разнообразны, однако, только их грамотное применение может помочь в успешном развитии экономики.
.3 Характеристика влияния современной налоговой системы РФ на экономический рост
Налоговая система каждой отдельно взятой страны уникальна. Налоговая система определяется сочетанием законодательно установленных фискальных платежей, организационной структурой по исполнению и контролю за исполнением, а также совокупностью неформальных институтов.
Поведение людей в экономической сфере, равно как в других сферах жизни, учитывает как формальные, так и неформальные институты.
Институты - это "правила игры" в обществе, или, выражаясь более формально, созданные человеком ограничительные рамки, которые организуют взаимоотношения между людьми.
Главная роль, которую институты играют в обществе, заключается в уменьшении неопределенности путем установления устойчивой (хотя не обязательно эффективной) структуры взаимодействия между людьми.
Но, стоит отметить, что значение и влияние на поведение людей неформальных институтов гораздо сильнее. Так, неформальные правила могут изменить результат действия формальных законов вплоть до противоположного.
В современной России это проявляется особенно ярко. Самой сложной является ситуация, когда формальные институты противоречат неформальным. Тогда люди нарушают формальный закон и несут за это ответственность вплоть до уголовной. И наказание никак не уменьшает количество и степень нарушений. И в такой ситуации противоречия формальных и неформальных законов друг другу процветают беззакония и коррупция. Имея два взаимно исключающих варианта действий, человек не может одновременно удовлетворить оба требования. Приняв конкретное решение в определенной ситуации, человек может оказаться в любой момент "неправым" и понести наказание с той или иной стороны. Таким образом, фактором, влекущим за собой наказание конкретного индивида, является не факт нарушения им того или иного закона, а заинтересованность третьего лица во влиянии на этого индивида. Это состояние коллапса законодательной власти.
К сожалению, именно такая ситуация наблюдается сейчас в России, особенно в сфере налогообложения и уплаты налогов.
Согласно верховному закону РФ (ст.57 Конституции) "Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы".
Согласно неформальным правилам:
платить налоги не обязательно, государство справится и без нас;
платить налоги не нужно, все равно разворуют;
не платить налоги - это круто;
платить налоги надо, только если невозможно не платить (под угрозой наказаний).
В вопросах уплаты налогов наблюдается явное противоречие.
Надо отметить, что неформальные правила возникают не на пустом месте. А являются результатом пережитого данной общностью людей опыта, чаще всего горького. Формирование формальных законов возможно путем абстрактного логического моделирования, по образцу удачного решения других стран или их сочетанием. Неформальные же законы являются лично пережитым опытом поколений конкретного социума, т.е. сформировались как нечто ценное, как нечто, помогающее выжить.
Часть из вышеописанных неформальных правил досталась нам от советских времен, часть сформировалась в "лихие" 90-е, но поддерживается их существование и нынешними обстоятельствами нашей жизни, а именно:
расточительство чиновников;
неумелое, бездарное распоряжение имеющимися ресурсами со стороны государства;
неверие в возможность контроля над расходами общественных финансов со стороны простых жителей;
нежелание граждан участвовать в процессах контроля, тратить силы и время на контроль чиновников вместо производительной работы, желание доверять власти, вера в доброго "царя-батюшку";
наличие у государства иных доходов, кроме налогов. Нефть, леса и прочие богатства принадлежат в равной степени всем гражданам. Так пусть те, кто пытается их присвоить, делится со всей страной в виде налогов и иных платежей.;
низкий уровень благосостояния основной массы населения;
высокий уровень материального расслоения общества;
презрение власть имущих к простым смертным, элитарность общества;
многократное невыполнение государством взятых на себя обязательств, чрезмерно резкие смены общественного строя и систем ценностей на памяти последних трех поколений.
Выходить из такой ситуации, по мнению автора, необходимо следующим образом:
)Выявление и формулирование неформальных правил поведения в конкретной проблемной ситуации, описательная формализация института;
2)Сопоставление формальных и неформальных законов, выявление расхождений;
)Выявление неформальных правил, ограничивающих дальнейшее развитие, тех правил, которые следовало бы изменить;
)Выявление негативных условий жизни, поддерживающих актуальность этих правил;
)Анализ выявленных негативных условий на объективность, существуют ли они в реальности в настоящее время, или только остались в субъективном сознании людей;
)Воздействие на объективно существующие негативные условия, с целью их уменьшения/изменения;
)Информирование населения об изменении условий;
)Вовлечение населения в процесс изменений.
Также автором были выявлены основные деструктивные факторы развития налоговой системы Российской Федерации, которые представлены в Приложении 1.
Данные факторы действуют в совокупности, усиливая и укрепляя друг друга.
Самым влиятельным из деструктивных факторов является коррупция.
Коррупция усиливает непроизводительные растраты государственных ресурсов (воровство). Бездонную бочку не наполнишь. Осознание плательщиками бессмысленности формирования доходной части бюджета вызывает нежелание платить налоги, что воплощается в уклонении от уплаты.
Кроме того, коррупция делает бессмысленными проекты государства по обеспечению малого бизнеса доступными и дешевыми финансовыми ресурсами. Реалии сегодняшней жизни таковы, что малому и среднему бизнесу для получения субсидии или кредита необходимо собрать большое количество документов, отдать сразу определенный процент получаемых денег без документального оформления, и потом в течение срока пользования ресурсами регулярно предоставлять большое количество документов. Должностное лицо государственного, муниципального или кредитного учреждения, принимающее решение о выдаче тому или иному лицу субсидии/кредита, как правило, просит и получает "премию" от получателя денежных средств.
Задача снижения коррупции является наиболее сложной.
Сложность законодательства усугубляет низкую квалификацию кадров в этой области. Это касается судей, юристов, бухгалтеров, сотрудников налоговых служб. Повышение квалификации сотрудников требует дополнительных расходов как бюджета, так и предпринимателей. Сложность и неопределенность законодательства на фоне низкой квалификации кадров существенно повышает риски привлечения предпринимателей к ответственности, что может привести к разорению.
Неадекватность работы судебной системы провоцирует предпринимателей решать вопросы через коррупционных сотрудников соответствующих органов. Следствием является общественное одобрение существования коррупции. Коррупция, в свою очередь, приводит к неадекватности работы судов. Круг замкнулся.
Разрешать данную проблему необходимо комплексно, одновременно со всех направлений, а именно:
) Устранять неопределенности законодательства;
) обеспечить защиту интересов бизнеса перед ФНС в судах за счет государства;
) ужесточить наказание за коррупцию;
) сделать безопасной для предпринимателей жалобу на коррупционера;
) проводить активную пропаганду высоких моральных качеств граждан.
Наличие лобби-интересов и необоснованных льгот приводит к несправедливому перераспределению налоговой нагрузки с крупного бизнеса на более мелкий.
Совокупность непроизводительных расходов в больших размерах на коррупцию, учет и отчетность, получение финансирования, в сочетании с низкой долей прибыли в условиях высоких политических, экономических, налоговых и коррупционных рисков приводит одновременно к нежеланию и невозможности полной уплаты налогов, а также к снижению деловой активности.
Меры по совершенствованию налоговой системы должны прежде всего быть направлены на снижение влияния деструктивных факторов.
С целью совершенствования налоговой системы РФ правительством РФ одобрены основные направления налоговой политики на 2016 год и на плановый период 2017-2018 годов.
Представим цели налоговой политики в среднесрочной перспективе (рисунок 10):
Рисунок 10 - Основные перспективные направления налоговой политики РФ
В перспективе на данные годы сохраняется приоритет недопущения какого-либо увеличения налогового бремени.
Фактический мораторий на увеличение налогового бремени призван обеспечить стабильность налоговой системы и повысить ее инвестиционную привлекательность. Одновременно планируется дальнейшее применение мер налогового стимулирования инвестиций, проведение антикризисных налоговых мер, а также повышение эффективности системы налогового администрирования.
Налоговая система РФ будет реагировать на современные глобальные вызовы, среди которых названы санкции, введенные против РФ, и низкие цены на нефть.
Рассмотрим более подробно меры, направленные на легализацию капиталов и активов, в том числе их возврат в Российскую Федерацию.
Первым направлением налоговой политики на ближайшие три года обозначено внесение изменений в законодательство Российской Федерации, которые предусматривают добровольное декларирование физическими лицами имущества (счетов и вкладов в банках), включая возможности задекларировать имущество, переданное номинальному владельцу. А также предоставление таким декларантам значительного объема государственных гарантий, направленных на непривлечение к уголовной, административной и налоговой ответственности в части нарушений налогового, валютного и таможенного законодательства.
.06.2015 вступил в силу Федеральный закон от 08.06.2015 № 140-ФЗ "О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации". Соответствующие изменения в НК РФ внесены принятым одновременно Федеральным законом от 08.06.2015 № 150-ФЗ.
Налогоплательщики могут задекларировать свое имущество, а именно, недвижимость, ценные бумаги, контролируемые иностранные компании, банковские счета, в том числе и имущество, контролируемое через номинальных владельцев.
Основными целями внедрения программы добровольного декларирования являются:
·обеспечение правовых гарантий сохранности капитала и имущества физических лиц, защите их имущественных интересов, в том числе и за пределами России;
·создание стимулов для добросовестного исполнения обязанностей, установленных законодательством о налогах и сборах.
Принятый закон предоставляет декларантам следующие гарантии:
·защита декларируемых сведений в ФНС России (налоговая тайна) и ее непредставление другим государственным органом без согласия декларанта;
·неиспользование декларируемых сведений в качестве доказательств правонарушений, но только в части правонарушений, совершенных до 01.01.2015;
·освобождение от налоговой, административной и уголовной ответственности за деяния, связанные с приобретением (формированием) капиталов и совершенные до 01.01.2015;
·возможность передачи имущества от номинала фактическому владельцу без налоговых последствий.
Декларация представляется в налоговый орган на бумажном носителе декларантом лично либо через уполномоченного представителя. Форма декларации заполняется от руки либо распечатывается на принтере. Стоит отметить, что печатная форма декларации может подготавливаться с использованием программного обеспечения.
Физические лица вправе представить декларацию непосредственно в ФНС России либо в налоговые органы по месту жительства (месту пребывания) декларанта.
Основные направления налоговой политики предусматривают, что при ликвидации иностранных компаний, принадлежащих российским собственникам, доходы в виде прироста стоимости иностранных активов, возвращаемых в Россию, не будут подлежать налогообложению у российских собственников до момента его реализации.
Однако, рассмотрим последние достижения налоговой политики РФ. Например, применена такая мера экономического регулирования, как увеличение первоначальной стоимости амортизируемого имущества для целей налогообложения.
В качестве меры поддержки бизнеса повышено пороговое значение стоимости амортизируемого имущества до 100 тыс. руб. Указанная мера позволяет списывать в затраты стоимость недорогого оборудования единовременно в момент его ввода в эксплуатацию, а не через механизм начисления амортизации.
Законом № 150-ФЗ в п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ внесены изменения, согласно которым первоначальная стоимость для признания имущества основным средством и амортизируемым имуществом для целей гл. 25 НК РФ должна составлять теперь более 100 000 руб. (вместо 40 000 руб.). На основании ч. 4 ст. 5 Закона № 150-ФЗ приведенные изменения вступили в силу с 01.01.2016.
То есть, применительно к имуществу, вводимому в эксплуатацию после 01.01.2016, увеличивается размер первоначальной стоимости, влияющий на отнесение его к основным средствам и амортизируемому имуществу, - теперь это более 100 000 руб.
Следует обязательно обратить внимание, что внедрение данной меры влечет за собой разницу с бухгалтерским учетом, в котором объектом ОС считается имущество стоимостью свыше 40 тыс. руб. (п. 5 ПБУ 6/01).
Как следует из п. 4 ст. 259 НК РФ, начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, в том числе по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации.
Учитывая данную норму, то, какую редакцию п. 1 ст. 256 НК РФ (действующую до 01.01.2016 или действующую после указанной даты) применять в отношении имущества стоимостью более 100 000 руб., зависит от момента введения его в эксплуатацию.
Аналогичная ситуация уже возникала в 2008 г., когда в связи с принятием Федерального закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ повышалась первоначальная стоимость для признания имущества амортизируемым для целей гл. 25 НК РФ. Тогда Минфин России в письме от 03.11.2007 № 03-03-06/1/767 разъяснял, что приобретенное организацией имущество учитывается для целей налогообложения прибыли организаций в соответствии с порядком, действующим на момент введения данного имущества в эксплуатацию.
Применяя данные разъяснения Минфина России, по аналогии следует заключить, что расходы организации на приобретение в декабре 2015 г. имущества стоимостью не более 100 000 руб., введенного в эксплуатацию в январе 2016 г., учитываются единовременно, поскольку ключевое значение здесь имеет момент введения данного имущества в эксплуатацию - уже после 01.01.2016.
При этом стоит обратить внимание, что в отношении амортизируемого имущества, находящегося по состоянию на 01 января 2016 г. в эксплуатации, порядок ведения налогового учета такого имущества в составе основных средств и механизм начисления амортизации не изменяются.
Изменения, вносимые Законом № 150-ФЗ, касаются только основных средств, вводимых в эксплуатацию после 01.01.2016. По амортизируемому имуществу, стоимость которого составляет до 100 000 руб. и которое было введено в эксплуатацию до 01.01.2016, следует продолжать начислять амортизацию (в т. ч. в порядке, предусмотренном пп. 1.1 п. 1 ст. 259 НК РФ) до полного погашения первоначальной стоимости объекта.
Правомерность данных выводов подтверждается по аналогии письмами Минфина России от 13.11.2007 № 03-03-06/2/211 и от 25.04.2008 № 03-03-06/1/296 в отношении ситуации, которая возникла в 2008 г., когда в связи с принятием Федерального закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ повысилась первоначальная стоимость для признания имущества амортизируемым для целей гл. 25 НК РФ с 10 000 руб. до 20 000 руб.
Стоит отметить, что данное изменение затрагивает и налоговый учет операций по приобретению исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее суммы стоимости амортизируемого имущества, определенной п. 1 ст. 256 НК РФ.
Если программа для ЭВМ, стоимость которой составляет более 40 000 руб., но не более 100 000 руб., приобретена до 01.01.2016, она признается нематериальным активом и расходы на приобретение исключительного права на нее погашаются путем начисления амортизации.
Если программа для ЭВМ, стоимость которой составляет более 40 000 руб., но не более 100 000 руб., приобретена после 01.01.2016, расходы на приобретение такой программы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, и учитываются единовременно в составе прочих расходов на дату расчетов в соответствии с условиями договора на приобретение исключительного права на программу (пп. 26 п. 1 ст. 264, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Также с целью совершенствования налоговой системы РФ разработаны меры по налоговому стимулированию развития малого предпринимательства через специальные налоговые режимы.
Основные направления налоговой политики выделяют следующие меры, предлагаемые в целях налогового стимулирования развития малого предпринимательства:
) расширение перечня видов деятельности, в отношении которых может применяться патентная система налогообложения;
) распространение права на применение двухлетних "налоговых каникул" по упрощенной системе налогообложения и патентной системе налогообложения на деятельность в сфере бытовых услуг;
) предоставление субъектам Российской Федерации права снижать ставки налога для налогоплательщиков, применяющих УСН с объектом налогообложения в виде доходов, с 6% до 1% в зависимости от категорий налогоплательщиков и видов предпринимательской деятельности;
) предоставление права представительным органам муниципальных образований, законодательным органам городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя снижать ставки ЕНВД с 15% до 7,5% в зависимости от категорий налогоплательщиков и видов предпринимательской деятельности.
Фактически данные изменения внесены в НК РФ в форме Федерального закона от 13.07.2015 № 232-ФЗ, вступившего в силу с 01.01.2016.
·услуги общественного питания, реализуемые через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей;
·оказание услуг по забою, транспортировке, перегонке, выпасу скота;
·производство молочной продукции;
·производство кожи и изделий из кожи;
·сбор и заготовка пищевых лесных ресурсов, недревесных лесных ресурсов и лекарственных растений;
·сушка, переработка и консервирование фруктов и овощей;
·производство плодово-ягодных посадочных материалов, выращивание рассады овощных культур и семян трав;
·спортивное и товарное рыболовство и рыбоводство;
·производство хлебобулочных и мучных кондитерских изделий;
·лесоводство и иная лесохозяйственная деятельность;
·деятельность по устному и письменному переводу;
·деятельность по уходу за престарелыми и инвалидами;
·сбор, обработка и утилизация отходов, а также обработка вторичного сырья;
·резка, обработка и отделка камня для памятников;
·ремонт коммуникационного оборудования и компьютеров;
·оказание услуг (выполнение работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (информационных продуктов вычислительной техники и программных средств), их адаптации и модификации.
До текущего момента перечисленные виды деятельности не были указаны в п. 2 ст. 346.43 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в законную силу № 232-ФЗ).
В письме Минфина России № 03-11-10/37, п. 2 ст. 346.43 НК РФ от 13.08.2012 указано, что вид предпринимательской деятельности, в отношении которого может быть применена патентная система налогообложения, как "услуги общественного питания, оказываемые через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей", не предусмотрен.
Таким образом, в соответствии со ст. 346.43 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Закона № 232-ФЗ) ИП не имеет права применять патентную систему налогообложения в деятельности по оказанию услуг общественного питания через объект организации общественного питания, не имеющий зала обслуживания посетителей (палатка).
Тем не менее, с 01.01.2016 ИП имеет право использовать патентную систему налогообложения к деятельности по оказанию услуг общественного питания через объект организации общественного питания, не имеющий зала обслуживания посетителей, если законом соответствующего субъекта РФ была введена патентная система налогообложения в отношении подобного вида деятельности как оказание услуг общественного питания через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей.
Следует отметить, что изменения коснулись также самозанятых и не имеющих наемных работников физических лиц.
Среди главных направлений налоговой политики установлено, что сложные процедуры регистрации, уплаты страховых взносов снятия с регистрации физических лица, не имеющих работодателей и осуществляющих виды индивидуальной, приносящей доход деятельности (самозанятые лица), которые не имеют наемных работников, часто приводят к тому, что данные лица не регистрируются в качестве ИП и, соответственно, не уплачивают в бюджетную систему налоги.
Для упрощения процедуры уплаты налогов данной категорией самозанятых лиц предполагается предусмотреть особенности применения системы патентного налогообложения.
Данная система должна позволить по своему замыслу этим лицам уплачивать налог в связи с применением патентной системы налогообложения, а обязательные платежи по страховым взносам в государственные внебюджетные фонды - согласно принципу "одного окна" вместе с регистрацией в качестве самозанятых лиц (вероятно, без получения статуса ИП), а также регистрацией по упрощенной процедуре на тот конкретный срок, за который уплачен соответствующий платеж, а также без права заниматься другими видами деятельности, кроме тех, за которые уплачен платеж.
Подобная система специальной регистрации необходима также и для того, чтобы избежать привлечения к административной и уголовной ответственности за осуществление самозанятыми лицами предпринимательской деятельности без государственной регистрации.
Таким образом, реализация уплаты платежей по принципу "одного окна" в условиях сохранения действующей системы взносов на обязательное медицинское, пенсионное и социальное страхование, предполагающей уплату взносов по итогам года и в зависимости от совокупного дохода индивидуальными предпринимателями невозможна.
Учет процентных платежей в целях налогообложения является еще одной мерой совершенствования налоговой системы.
С 01.01.2015 ст. 269 НК РФ Федеральным законом от 28.12.2013 № 420-ФЗ была изложена в новой редакции. В соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ по долговым обязательствам любого вида, возникшим в результате сделок, признаваемых в соответствии с НК РФ контролируемыми сделками, доходом (расходом) является процент, исчисленный исходя из фактической ставки с учетом положений раздела V.1 НК РФ в том случае, если иное не установлено ст. 269 НК РФ.
При этом п. 1.1 ст. 269 НК РФ в редакции Федерального закона от 08.03.2015 № 32-ФЗ устанавливает, что по долговому обязательству, возникшему в результате сделки, признаваемой в соответствии с НК РФ контролируемой, налогоплательщик вправе признать доходом процент, исчисленный исходя из фактической ставки по таким долговым обязательствам, если эта ставка превышает минимальное значение интервала предельных значений, установленного п. 1.2 ст. 269 НК РФ.
При несоблюдении указанных условий по долговым обязательствам, возникшим в результате сделок, признаваемых в соответствии с НК РФ контролируемыми сделками, доходом признается процент, исчисленный исходя из фактической ставки с учетом положений раздела V.1 НК РФ.
Согласно п. 1.2 ст. 269 НК РФ в целях п. 1.1 указанной статьи устанавливаются следующие интервалы предельных значений процентных ставок по долговым обязательствам, возникшим в результате сделки, признаваемой контролируемой в соответствии с п. 2 ст. 105.14 НК РФ, и оформленным в рублях:
·от 0 до 180% (на период с 01 января по 31 декабря 2015 г.);
·от 75 до 125% (начиная с 01 января 2016 г.) ключевой ставки Банка России.
Основные направления налоговой политики закрепляют продление действия меры по снижению до нуля минимальной величины процентной ставки по займам между взаимозависимыми лицами, совершаемым внутри РФ, при выходе за которую необходимо обосновывать рыночный уровень процентной ставки. Возможно, данной норме будет придан постоянный характер.
Кроме того, будет рассматриваться возможность внесения в НК РФ понятия направленного на капитализацию дочерних предприятий займа, при котором такой договор займа, где кредитором является российская организация, в налоговых целях расценивается как инвестиция в дочернее общество, а проценты в налоговых целях облагаются как дивиденды, включая при стратегическом участии предоставление льготы. Принятие данного решения снимет часть проблем с налоговым контролем "тонкой капитализации", а также с контролем трансфертного ценообразования по внутригрупповым займам.
Последние исследуемые изменения касаются страховых взносов на обязательное медицинское, пенсионное и социальное страхование.
Главные направления налоговой политики предполагают сохранение тарифа страховых взносов в государственные внебюджетные фонды РФ на уровне 2015 года: неперсонифицированного тарифа - 10% и в отношении большинства плательщиков - 22% до установленной предельной величины базы для начисления страховых взносов в бюджет Пенсионного фонда РФ. Кроме того, согласно уже принятым решениям о сроках действия льготных ставок тарифа будет осуществлен постепенный выход отдельных категорий плательщиков на общеустановленный тариф из льготного обложения страховыми взносами.
При этом в случае необходимости поддержки отдельных секторов экономики могут быть предоставлены иные меры государственной поддержки, не затрагивающие систему обязательного социального страхования.
Таким образом, в современных условиях основным направлением совершенствования налоговой системы должно стать формирование таких законов, которые приведут к повышению эффективности налоговой системы как подсистемы государственной власти. В настоящее время на законодательном уровне закреплены льготы для самых крупных налогоплательщиков и монополий. Необходимо, во-первых, расширить канал обратной связи - сбор, анализ, обобщение и передачу информации от плательщиков до законодательных органов. Во-вторых, уменьшить возможности сотрудников органов законодательной власти использовать служебное положение в корыстных целях. В-третьих, проанализировать совокупность действующих законов в сочетании со статистическими данными на предмет выявления лиц, имеющих возможность использования, и размеры использованных преференций.
Глава 3. Основные пути совершенствования налоговой системы, ориентированной на поддержку экономического роста
.1 Оценочные характеристики экономической эффективности национальных налоговых систем
Каждое государство обладает своей собственной уникальной налоговой системой. Процессы глобализации торговли и производства, информатизации и интеграции мирового сообщества приводят к необходимости унификации налоговых систем разных стран. Стремление к совершенствованию собственных налоговых систем также приводит к усилению обмена опытом и информацией в этой сфере, усилению взаимодействия, к выявлению и разработке общих единых стандартов и принципов.
На сегодняшний момент многое в этой области уже сделано. Созданы и продуктивно функционируют международные организации. Европейская организация налоговых администраций является межправительственной международной организацией, основанной на членстве налоговых администраций.
В этой области следует отметить исследования А.В. Брызгалина, В.И. Волковского, А.З. Дадашева, И.Н. Куксина, Л.П. Окуневой, Л.П. Павловой, М.П. Павловича, В.Г. Панскова, А.Б. Паскачева, С.Г. Синельникова-Мурылева, К.В. Сомика, Д.Г. Черника, Т.Ф. Юткиной и др.
Любые аспекты функционирования общественного сектора, в том числе относящиеся к налогообложению, должны оцениваться с позиций экономической эффективности и социальной справедливости. На современном этапе развития общественных отношений невозможно построить идеальную налоговую систему.
Процесс унификации налоговых систем разных стран затрудняется тем фактом, что налогообложение в разных странах сформировалось и функционирует в разных экономических, политических, исторических и культурных условиях.
В то же время существуют практически ориентированные критерии. Эти критерии призваны решать следующие задачи:
сравнивать различные подходы;
отсекать заведомо худшие варианты;
фиксировать преимущества и недостатки каждого налога.
Процесс унификации начинается с сопоставления, выявления сходных и различающихся черт. Многообразие аспектов налоговых систем крайне велико.
Автор Манахова И.В. выделяет следующие критерии сравнения и оценки налоговых систем, представленные на рисунке 11:
Рисунок 11 - Критерии оценки налоговых систем
Данные критерии, применяемые к оценке налоговых систем, призваны отразить как требования эффективности, так и требования справедливости.
Рассмотрим каждый критерий более подробно. Первым критерием выступает относительное равенство налоговых обязательств. Данный критерий предполагает распределение налогов согласно четко выраженным и одобряемым обществом подходами, отсутствием дискриминации. Относительное равенство обязательств достигается за счет равенства по горизонтали и равенства по вертикали.
Равенство по горизонтали следует понимать как взимание одинакового налога с граждан, находящихся в одинаковом положении.
В свою очередь, равенство по вертикали подразумевает, что все налоги, уплачиваемые лицами, находящимися в различном положении, дифференцируются согласно данному положению.
Следует отметить, что равенство граждан в сфере налогообложения отнюдь не значит, что налоги не подлежат дифференциации. Подразумевается, что, в первую очередь, дифференциация осуществляется по четким критериям, которые полностью соответствуют представлениям о справедливости, принятым в данном обществе. Кроме того, данные критерии взаимосвязаны с результатами действий индивидов, а не с их неизменными врожденными качествами.
На сегодняшний день существует два основных принципа дифференциации налогов: принцип платежеспособности и принцип получаемых выгод.
Принципу получаемых выгод отвечают различия в величине налогового бремени, которые соответствуют различиям для различных категорий налогоплательщиков в полезности действий государства. Следовательно, если для одного индивида подобные действия полезнее, чем для другого, то более заинтересованный первый, должен внести больший вклад в финансирование общественного блага.
Следует отметить, что способность адекватно оценить субъективную готовность индивидов платить за общественные блага практически отсутствует, следовательно, фактически принцип получаемых выгод осуществляется в ограниченных масштабах, в основном, при взимании маркированных налогов. Как правило, при этом учитывается дифференциация функций полезности и объемов фактического потребления ряда смешанных частных или общественных благ, поставляемых при участии государства. Так, именно число реально потребляемых государственных услуг применяется как индикатор получаемых выгод. Следует отметить, что данное потребление должно выступать добровольным.
Еще более обширной является сфера практической реализации принципа платежеспособности, предполагающего соразмерность налогообложения объективной способности отдельных плательщиков нести налоговое бремя. Данную способность можно оценить размером полученных доходов (к примеру, налог на прибыль, подоходный налог), а также объемом покупок (например, акцизы) и др.
С практической стороны принцип платежеспособности практически невозможно заменить каким-либо другим принципом. Предположим, что предполагается введение равного количественно налогообложения всех потенциальных плательщиков. В данном случае лимитирующим фактором выступят доходы самых менее обеспеченных граждан.
В итоге конечный объем налоговых поступлений, скорее всего, будет являться недостаточным для финансирования нужд общественного сектора. Тем не менее, нельзя утверждать, что равное количественно налогообложение было бы справедливее и эффективнее заведомо того, которое основано на принципе платежеспособности. Данное распределение налогового бремени оправдано при одинаковой готовности индивидов платить за общественные блага.
Итак, дифференцируя налоги на основе различий в платежеспособности, не стоит полагаться только на данные о денежных доходах. Но здесь стоит отметить, что неденежные элементы дохода далеко не всегда подвергаются эффективной точной оценке. В том случае, если подобная оценка возможна (путем поиска аналогов на рынке), ее осуществление потребует немалых вложений.
Некоторые компоненты расходов могут в некоторых случаях трактоваться как снижающие платежеспособность вынужденные вычеты, т.е. подразумевающие уменьшение налоговых обязательств. На данном основании во многих государствах из налогооблагаемой базы частично или полностью исключаются, например, расходы на лечение и определяются ряд других налоговых льгот.
При формировании круга вынужденных выплат, так же, как и при оценке неденежных элементов доходов, неизбежны серьезные погрешности и компромиссы. Справедливо считать, что принципы равенства невозможно реализовать в полной мере. Таким образом, проблему относительного равенства следует рассматривать как с позиции каждого конкретного налога, так и с точки зрения налогоплательщиков, для которых играют основную роль в конечном итоге совокупные обязательства перед государством.
Далее рассмотрим критерий экономической нейтральности. Если критерий относительного равенства связан, в первую очередь, с принципами справедливости, то критерий экономической нейтральности отражает основное условие эффективности всей налоговой системы. Актуальная проблема экономической эффективности налогов может исследоваться в двух различных плоскостях.
Во-первых, поднимается вопрос об эффективности аллокации ресурсов внутри общественного сектора, в данном случае повышение эффективности предполагает увязку налоговых обязательств и потребностей в общественных благах.
Во-вторых, налог воздействует на аллокацию ресурсов за пределами общественного сектора. Например, если инвестиции в промышленность облагаются значительными налогами, то у предпринимателей теряется заинтересованность в развитии промышленного производства.
Следует отметить, что анализ влияния налогов на рыночное поведение потребителей и производителей в разных отраслях экономики позволяет выявлять искажающее влияние налогов и, грамотно выбирая их характеристики, достигать относительной минимизации нежелательных искажений.
В свою очередь, искажающим выступает налог, влияющий на мотивацию участников экономической жизни, побуждая их выбирать аллокационные решения, отличающиеся по своей эффективности от решений, которые могли бы быть приняты в отсутствие подобного налога. Не оказывающий такого действия налог признается неискажающим.
Неискажающий характер носят паушальные или аккордные налоги. Иначе говоря, это налоги, которые предусматривают в заранее определенное время выплату фиксированных твердых сумм, не подлежащих пересмотру в соответствии с меняющимися обстоятельствами, в том числе от экономического положения налогоплательщика и его поведения. Таким образом, если бы на всех граждан была бы возложена обязанность выплаты одинакового налога в конце каждого года, то налогообложение сделало бы граждан менее платежеспособными, однако, не препятствовало бы наиболее эффективной аллокации ресурсов, остающихся в их распоряжении.
Следующий критерий, рассматриваемый в данной работе, это критерий нейтральности. Нейтральность не подразумевает, что налог никаким образом не затрагивает реальные экономические процессы распределения ресурсов и их аллокации. Другими словами, нейтральный налог не является неощутимым. В большинстве случаев, когда говорят об искажающем налогообложении, подразумевают именно негативное влияние на эффективность. На практике, при анализе конкретного налога с точки зрения экономической эффективности, зачастую акцентируют внимание на уменьшении порождаемых им искажений.
Следует отметить, что в данном контексте экономическая эффективность налога определяет максимальную его нейтральность, по отношению к аллокации ресурсов, происходящей за пределами общественного сектора.
Следующим критерием эффективности налоговой системы выступает организационная простота. Эффективность налогообложения при прочих равных условиях тем выше, чем ниже издержки сбора налогов.
В свою очередь, затраты на обслуживание налоговой системы содержат три категории:
)затраты средств и времени плательщиков, связанные с установлением налоговых сумм, причитающихся с них, а также их перечислением в бюджет и соответствующим документированием правильности уплаты налогов;
2)расходы на содержание налоговых служб;
)затраты на приобретение услуг налоговых адвокатов и консультантов, иные виды расходов, определенных потребностью как в квалифицированной трактовке налогового законодательства, так и в его применении с целью разрешения возникающих конфликтов.
Перечисленные затраты при прочих равных условиях тем ниже, чем единообразнее и яснее налоговые обязательства и проще проверка их выполнения.
Представленные виды затрат включены в состав административных издержек налогообложения. Они непосредственно зависят от дифференциации ставок налога, его вида, наличия льгот и иных специфических условий его выплаты. При этом организационная простота налога способствует аккумулированию сумм, необходимых государственному аппарату для реализации его функций при относительно низком уровне данных издержек.
Следующим критерием эффективности налоговой системы является гибкость налогообложения. Этот критерий представляет собой способность адекватно реагировать на возможные изменения макроэкономических процессов, в первую очередь, на смену фаз делового цикла.
Налоги в рыночной экономике автоматически выполняют важнейшую стабилизирующую роль. В соответствии с определением Ф. Ноймарка, понятие "встроенной гибкости" или "автоматического стабилизатора" предполагает внутреннюю антициклическую приспособляемость государственного бюджета, автоматически выражающуюся и проистекающую из природы определенных расходов или доходов.
В свою очередь, процесс антициклической адаптации налогов заключается в его синхронизации с макроэкономической динамикой. Так, повышение объема национального дохода происходит в случае перегрева конъюнктуры. Размеры выплат в бюджет увеличиваются при наличии прогрессивно построенной шкалы налогообложения, что свидетельствует о сдерживающем влиянии на экономическую дальнейшую активность. Возрастающий объем государственного бюджета позволяет поднять уровень потребления малообеспеченных слоев населения с помощью средств социальной политики и тем самым увеличить совокупный спрос, приблизив его к возросшему совокупному предложению. Противоположные процессы происходят в условиях падения конъюнктуры.
В то же время для автоматической адаптации, необходима предпосылка в форме высокой степени реагирования налоговой системы на текущую экономическую конъюнктуру. Разные налоги характеризуются различной степенью конъюнктурной эластичности, обусловленной техникой взимания налогов и методами построения налоговых ставок.
Повышенные антициклические свойства характерны для налогов, следующих автоматически за ходом конъюнктуры, по причине основы, на которой они непосредственно строятся (оборотная прибыль, доход и др.). Так как в развитых индустриальных странах основу налоговой системы формируют налоги на прибыль, оборот и доходы, то для их налоговых систем характерна повышенная степень конъюнктурной эластичности.
Стоит отметить, что в теории принято применять показатель эластичности налоговых поступлений, который рассчитывается в виде следующего отношения:
(1)
Таким образом, уровень реакции всей налоговой системы на конъюнктуру, в первую очередь, зависит от того, какой удельный вес занимают в ней отдельные виды налогов. Считается, что система обладает эффективным конъюнктурно-стабилизационным действием только в том случае, если уровень ее эластичности равен единице, что осуществляется в случае, если достаточно высоко значение корпорационного и подоходного налогов.
Гибкость налога подразумевает адекватную направленность реакции на динамику и своевременность обратной реакции. Как правило, прогрессивные налоги на доходы, прибыль, потребление и др., реагируя на деловой цикл, вызывают сдвиги в желаемых направлениях. Тем не менее, регрессивным налогам соответствуют прямо противоположные направления воздействия.
Реализовать целесообразную гибкость налоговой системы крайне сложно, если серьезный спад сопровождается высокой инфляцией. Данное сочетание было характерно в начале 90-х годов XX в. для России. Быстрый рост номинальных доходов вызывает применение более высоких налоговых ставок в том случае, если налогообложение является прогрессивным. В итоге данного явления реальная налоговая нагрузка даже в условиях кризиса не ослабляется, а напротив, растет.
Еще одним критерием эффективности является контролируемость налоговой системы. Политика государства в демократическом обществе во всех сферах, в том числе в сфере налогообложения, напрямую зависит от предпочтений избирателей. В то же время в силу уже известных причин она далеко не всегда непосредственно отражает позицию большинства. Среднестатистический избиратель не отличается компетентностью в деталях налоговой политики, а также не всегда чувствует ее отдаленные последствия и не стремится их прогнозировать, выражая рациональное неведение.
В то же время, каждый избиратель ощущает в полной мере влияние подоходного налога на собственную платежеспособность и обычно негативно реагирует даже на умеренное повышение. Практика показывает, что зачастую спокойнее воспринимается рост налога на добавленную стоимость и акцизов, даже если в итоге налоговая нагрузка возрастает несколько в большей степени.
Критерий контролируемости налоговой системы подразумевает право налогоплательщиков корректировать через участие в референдумах и выборах налоговую политику. Повышенная мера контролируемости соответствует так называемой прозрачности налоговой системы. Она выше при прочих равных условиях у прямых налогов, по сравнению с косвенными, а также у маркированных, в отличие от немаркированных, т.е. у налогов, характеризующихся организационной простотой.
Эксплуатация со стороны государства неведения налогоплательщиков не более отвечает принципам современной рыночной экономики, чем любое другое злоупотребление информационной асимметрией. Как и любое другое общественное благо, налоговая система, должна формироваться в полном соответствии с запросами потребителей. Таким образом, ситуации, в которых государство, действуя в пользу определенных собственных интересов (как правило, представляющих на деле, специфические интересы профессиональных политиков, бюрократии и связанных с ними групп интересов), значительно увеличивает налоговые обязательства методами, которые не совсем понятны рядовым налогоплательщикам, и, соответственно, получают негативную оценку.
Так, контролируемость налоговой системы определенно относится к числу ее желательных свойств, хотя данный критерий в отличие от предыдущих не всегда находит поддержку тех, кто непосредственно проектирует эти системы и отвечает за их функционирование.
По мнению автора можно выделить следующие группы параметров для сравнения налоговых систем.
)Оценка налоговой системы как подсистемы государства:
иерархия целей налоговой системы (акцент из возможных функций);
способ задания целевой функции (экстремум (мин, макс), диапазон, фиксированное значение, ограничения).
) Оценка эффективности функционирования налоговой системы:
степень достижения цели;
величина издержек (факторов расплаты).
Степень достижения цели оценивается соотнесением заданной выше целевой функции с полученными результатами работы.
В составе издержек можно выделить следующие:
Абсолютные:
транзакционные издержки налогоплательщиков на налоговый учет и уплату (затраты высокооплачиваемого рабочего времени);
транзакционные издержки налогоплательщиков и налоговых органов на контроль (количество и длительность проверок);
сложность законодательства (количество налогов, их особенностей; количество правовых актов, объем страниц);
количество налогоплательщиков, разорившихся после применения налоговых санкций.
Относительные:
отношение издержек налогоплательщиков на налоговый учет, налоговый контроль и уплату налогов к добавленной стоимости;
отношение затрат на администрирование и контроль к сумме налоговых доходов.
) Статистические оценки:
доля налогов в ВВП;
доля налоговых доходов в общих доходах бюджетной системы;
отношение налоговых платежей к добавленной стоимости предприятий, в разрезе отраслей и видов предпринимательской деятельности;
соотношение сумм поступлений от прямых и косвенных налогов;
соотношение сумм поступлений от физических и юридических лиц;
соотношение сумм поступлений от разных источников: капитал / доход / потребление / использование природных ресурсов;
соотношение сумм поступлений от предприятий разных отраслей народного хозяйства;
доля штрафов в сумме налоговых доходов;
доля безнадежных долгов налогоплательщиков.
В анализе статистических оценок наиболее полно раскрывается контрольная функция налогов. Анализируя структуру доходов бюджетной системы можно сделать выводы:
об уровне развития производительных сил (высокая доля налогов в ВВП);
о степени зависимости власти от населения (доля налоговых доходов в общих доходах государства);
о тяжести налоговой нагрузки (доля фискальных изъятий в добавленной стоимости, в прибыли организаций);
о структуре отраслей народного хозяйства;
о зрелости гражданской позиции, степени уклонения от налогообложения (приоритет личных налогов над корпоративными, приоритет прямых налогов над косвенными);
об эластичности налоговой системы (поступления от разных источников);
о налоговом потенциале (в сочетании с анализом статистических данных отчетности о налоговой базе);
о несовершенстве налогового законодательства, налоговых рисках бизнеса (размер и доля штрафов и безнадежных долгов).
) Общие оценки:
удобство для налогоплательщиков;
оценка эффективности бизнесом, жителями;
стабильность и предсказуемость налогового законодательства;
дифференциация ставок налогов, их обоснованность;
наличие льгот и их соответствие приоритетам социально-экономической политики государства и интересам общества;
оценка масштаба коррупции, оценка вреда/пользы коррупции.
Стоит отметить, что приведенный перечень оценок и групп оценок не является исчерпывающим. Научным сообществом ведется активная работа в направлении согласования и развития налоговых систем. Список изменяемых и оцениваемых параметров налоговых систем постоянно расширяется и корректируется.
Проведем расчет статистических оценок налоговой системы РФ за 2015 г. Для расчета возьмём объем ВВП России за 2015г., который составил в текущих ценах 80804,3 млрд. рублей, а также "Исполнение" по налогам за 2015 год. Оно представлено в приложении 2.
Таблица 2 - Результаты расчета статистических показателей
Показательс учетом страховых взносов, таможенных платежей, платежей при пользовании природными ресурсами(%)без учета страховых взносов, таможенных платежей, платежей при пользовании природными ресурсами(%)Доля налогов в ВВП29,919,2Доля налоговых доходов в общих доходах бюджетной системы8957,7Соотношение сумм поступлений от прямых и косвенных налогов64,9-прямые 35,1-косвенныеДоля штрафов в сумме налоговых доходов0,71,15Соотношение сумм поступлений от разных источников: налоги на прибыль, доходы22,4%34,8налоги на товары, реализуемые на территории РФ14,422,3налоги на товары, ввозимые на территорию РФ7,611,8налоги на имущество4,46,9налоги и сборы за пользование природными ресурсами13,821
Из таблицы видно, что налоги являются главным источником доходов государства. За 2015 год доля налоговых доходов в общих доходах бюджетной системы РФ составила 89 %.
Таким образом, рассмотренные критерии позволяют выявлять и систематически анализировать достоинства и недостатки каждого налога и налоговой системы в целом. Определение контуров этой системы всегда предполагает некий компромисс, достигаемый на основе политического выбора. В то же время именно объективные критерии делают этот выбор осмысленным, хотя не предопределяют однозначно его результатов.
.2 Анализ развития современной налоговой системы РФ
Корректный анализ развития современной налоговой системы РФ должен учитывать поступления всех налогов, сборов, таможенных пошлин, страховых взносов и прочих платежей, имеющих квазиналоговый характер, а также структурные различия в доходах бюджетов и внебюджетных фондов (Таблица 2):
Таблица 2 - Доходы бюджета расширенного правительства Российской Федерации в 2006 - 2015 гг. (в % к ВВП)
Вид доходов 2006200720082009201020112012201320142015Доходы, всего39,4840,2139,1735,0434,6237,2637,6936,9336,9326,92Налоговые доходы, всего, в том числе:35,9936,4936,0430,8831,1234,5034,9734,1134,4226,82Налог на прибыль организаций6,216,536,093,263,834,063,793,133,332,6Налог на доходы физических лиц 3,463,814,044,293,873,573,643,783,782,81НДС5,616,805,175,285,405,815,705,355,522 45Акцизы1,010,950,850,891,021,161,351,531,501,01Таможенные пошлины 8,387,068,516,526,748,258,207,517,742,78Налог на добычу полезных ископаемых 4,323,604,142,723,043,653,963,894,073,23Единый социальный налог и страховые взносы 5,355,965,525,935,356,306,607,096,667,43Прочие налоги и сборы1,651,781,721,991,871,711,741,841,821,5
Из представленных в таблице 2 данных видно, что величина налоговых доходов на протяжении последних девяти лет (2006 - 2015 гг.) снизилась с 12,56 п.п. Учитывая, что номинальная налоговая нагрузка на экономику в Российской Федерации в конце 90-х годов ХХ века составляла, по экспертным оценкам, свыше 40 % ВВП, то можно констатировать значительное облегчение положения отечественных налогоплательщиков. Кроме того, как видно из данных о структурной динамике налоговых поступлений, налоговая система России в ХХI веке, в отличие от начального периода своего функционирования, претерпела кардинальную перегруппировку основных видов налогов.
В частности, резко снизилась доля налога на прибыль организаций (с 6,21 % от доходов консолидированного бюджета в 2006 году до 2, 6 % в 2015 году) и налога на добавленную стоимость (с 5,61 % до 2, 45 %). При этом значительно повысился уровень поступлений от единого социального налога и страховых взносов (с 5,35 % до 7, 43 %).
На долю налогов как основного финансового источника экономической самостоятельности государства, субъектов РФ и муниципальных образований в 2006 г. приходилось 66,2% всех бюджетных поступлений. В 2015 г. данный показатель снизился до 50,6 %, отражая факт корректировки классификационных признаков доходов (Таблица 3).
Таблица 3 - Налоговые доходы в консолидированном бюджете Российской Федерации (без внебюджетных фондов) в 2006-2015 гг., млрд. руб.
Вид доходов 2006200720082009201020112012201320142015Доходы, всего, в том числе10642,813251,016004,013421,014841,020853,720918,021184,623402,519802,1- налоговые доходы, млрд. руб.6667,08513,311203,08322,08945,411279,912541,613013,114389,510021,8- в % к общей сумме66,264,269,962,060,354,160,061,461,550,6
Необходимо, тем не менее, отметить, что расширение сферы неналоговых доходов не привело к абсолютному падению поступлений собственно налогов и сборов, которые составляют основу доходов бюджетной системы. Однако анализ динамики доходов консолидированного бюджета России показывает, что уровень налоговых доходов в течение 2006-2008 гг. характеризовался устойчивым приростом, который был прерван в период острой фазы экономического кризиса. Тенденция роста налоговых поступлений восстановилась в 2010 г., в 2011 г. был превышен докризисный показатель налоговых поступлений. При этом в 2009-2011 гг. отмечается существенное снижение доли налоговых поступлений. Несмотря на абсолютный прирост в 2011 году на 2957,9 млрд. руб. или на 26,2% по сравнению с 2009 г., относительно уровень налогов в доходах бюджетов за тот же период значительно сократился (на 7,9 п.п.). Характеристика динамики налоговых доходов по основным видам налогов представлена в таблице 4:
Таблица 4 - Налоговые доходы в консолидированном бюджете Российской Федерации в 2006-2015 гг. (млрд. руб.)
Показатель2006200720082009201020112012201320142015Налоговые доходы, из них:6667,08513,311203,08322,08945,411279,912541,613013,114389,510021,8- налог на прибыль организаций1670,62172,02513,01264,41519,52270,62356,92071,92375,31420,1- налог на доходы физических лиц930,41266,61665,61665,81790,51995,82260,32499,12702,61550,8- налог на добавленную стоимость (на территории РФ)924,41390,6998,41176,61329,11753,21886,11868,52188,81259,1- налоги на имущество310,9411,2493,4569,7629,3678,0785,5900,7957,5623,4- платежи за пользование природными ресурсами1187,31235,11742,61080,91440,82085,02484,52580,52909,51603,4
Как следует из представленных в таблице 4 данных, в условиях экономического кризиса падение поступлений в 2009 году по сравнению с уровнем, достигнутым в 2008 г., наблюдалось по налогу на прибыль (с 2513,0 млрд. руб. в 2008 г. до 1264,4 млрд. руб. в 2009 г., или на 19,9%) и платежам за пользование природными ресурсами (с 1742,6 до 1080,9 млрд. руб., или на 16,1%).
Именно по указанным группам налоговых платежей наблюдается существенный прирост поступлений в 2011 и 2012 годах. Так, по налогу на прибыль сумма поступлений в 2011 г. составила 2356,9 млрд. руб., что превышает уровень 2006 г. на 107,2%), по платежам за пользование природными ресурсами прирост поступлений составил 75,6% (с 1187,3 в 2006 г. до 2085,0 млрд. руб. в 2011 г.).
Данные об исполнении консолидированного бюджета РФ в 2015 году свидетельствуют о сокращении поступлений по всем группам налоговых доходов, прирост которых в целом составил в 2014 г. 11,4% по сравнению с уровнем, достигнутым в 2011 г.
Восстановление докризисного уровня бюджетных доходов связывается, в первую очередь, с развитием экономики России в периоде 2011-2013гг., которое определяется несколькими факторами. Первый связан с выходом мировой экономики из кризиса и положительной динамикой цен на главные сырьевые ресурсы. Второй определяется развитием частных инвестиций. Третий связан с эффективностью мер государственной экономической политики. Позитивные результаты указанных факторов проявляются в повышении текущего уровня поступлений налоговых доходов в посткризисный период. В числе факторов роста налоговых доходов бюджетной системы можно назвать благоприятную конъюнктуру на товары российского экспорта и, в первую очередь, нефть и газ, расширение налоговой базы по многим налогам, обусловленное ростом российской экономики, улучшение налогового администрирования, сокращение налоговой задолженности.
Увеличение налоговых поступлений считается основным средством для реализации естественного стремления любого государства к повышению финансовой независимости и устойчивости. Рост налоговых поступлений может быть достигнут несколькими способами. Во-первых, государство может ввести новые налоги. Основное достоинство этого способа - стабильное, прогнозируемое поступление финансовых ресурсов в централизованные фонды. Сложность заключается в том, что от обоснования необходимости нового налога до его фактического введения проходит длительное время. Кроме того, ожидаемые эффекты от установления новых форм обложения могут иметь кратковременный эффект, либо не проявиться совсем.
Во-вторых, могут быть увеличены ставки действующих налогов. Позитивным последствием в этом случае считается быстрый эффект, а основной недостаток заключается в том, что ставки большинства налогов установлены на предельном уровне и не могут быть повышены без существенного ухудшения экономического положения плательщика. Поэтому при первоначальном увеличении поступлений, их объем в дальнейшем сокращается.
В-третьих, достижению фискальных целей способствует отмена налоговых льгот. Сокращение количества плательщиков, пользующихся льготами и преференциями, способствует росту налоговых доходов. В качестве недостатка необходимо отметить возможные социальные недовольства и ухудшение финансового положения бывших льготников, что ведет к их неплатежеспособности.
В-четвертых, рост налоговых поступлений может быть достигнут и при снижении налоговых ставок за счет расширения состава плательщиков, сокращения теневого сектора экономики.
В-пятых, рост налоговых доходов обеспечивается при условии согласованности мероприятий в сфере налогообложения и государственной политики по обеспечению общеэкономической стабильности. В результате положительный эффект увеличения налоговых поступлений проявляется вследствие расширения налоговой базы. Последнее из направлений является приоритетным в комплексе мероприятий совершенствования налогообложения.
Уровень налоговых поступлений, величина недоимки, степень соблюдения налогоплательщиками налогового законодательства - все эти показатели можно рассматривать в виде экономических индикаторов, отражающих степень эффективности и справедливости налоговой системы.
Возможность обеспечить финансирование расходов государства при помощи налогового метода оценивается при помощи налогового потенциала. Самая общая оценка налогового потенциала может быть представлена как величина национального дохода, уменьшенная на необходимые затраты по обеспечению жизненных потребностей населения и расширенному воспроизводству. Объем налоговых поступлений, и, соответственно, оценочная величина налогового потенциала непосредственно зависит от размера налоговых ставок и масштаба налоговой базы. Снижение уровня налоговой базы при неизменных потребностях в обеспечении доходов бюджета государства потребует увеличения налоговых ставок или признания дефицита бюджета. При расширении налоговой базы государство получает возможность понизить налоговые ставки либо обеспечить дополнительное финансирование.
С точки зрения решения проблемы стабильного и сбалансированного экономического развития необходимо обратить внимание на долю доходов бюджетной системы Российской Федерации от обложения налогами и пошлинами добычи и экспорта полезных ископаемых, прежде всего - нефти и нефтепродуктов (Таблица 5):
Таблица 5 - Доходы бюджета расширенного правительства от налогообложения добычи нефти и экспорта нефти и нефтепродуктов в 2006 - 2015 гг. (% ВВП)
Вид доходов 2006200720082009201020112012201320142015Налоговые доходы и платежи, всего в том числе:35,9936,4936,0430,8831,1234,5034,9734,1134,4226,82Доходы от налогов и пошлин, связанных с обложением нефти, газа и нефтепродуктов, из них: 11,619,2711,178,198,6410,7511,1610,6611,119,31НДПИ на нефть 3,863,223,812,412,743,303,413,313,452,92НДПИ на газ 0,360,290,240,210,200,250,430,490,520,41Акцизы на нефтепродукты0,480,400,340,380,370,510,580,630,540,36Вывозные таможенные пошлины на нефть4,473,464,323,103,614,173,983,533,673,4Вывозные таможенные пошлины на газ1,280,911,191,120,20,690,690,720,680,57Вывозные таможенные пошлины на нефтепродукты1,170,991,270,981,301,671,811,822,091,61Таможенная пошлина при вывозе из Республики Беларусь за пределы Таможенного союза нефти сырой и отдельных категорий товаров, выработанных из нефти 000000,160,190,160,150,13Доходы от налогов и прочих платежей, не связанных с обложением нефти, газа и нефтепродуктов24,3827,2124,8722,6922,4823,7523,5223,4523,3119,23
В этой связи налоговые доходы российской бюджетной системы в большей степени зависят от внешнеторговой ценовой конъюнктуры, так как существенную долю доходов бюджета составляют нефтегазовые доходы, получаемые от обложения налогами и пошлинами добычи, реализации и экспорта нефти, газа и нефтепродуктов. Поэтому принято разделять конъюнктурную и структурную составляющие налоговой нагрузки, т.е. доходы, обусловленные исключительно колебаниями цен на экспорт, и налоговые доходы, которые не зависят от экспорта и характеризуют уровень нагрузки на реальный сектор экономики (структурная составляющая, обусловленная экономическим ростом и изменениями налогового законодательства).
Таким образом, несмотря на провозглашенную цель повышения уровня ненефтегазовых доходов бюджетов, прежде всего - федерального бюджета, как приоритета фискальной политики, уровень поступлений от отраслей экономики, не связанных с добычей углеводородного сырья в течение нескольких последних лет неуклонно снижается. Это обстоятельство иллюстрирует проявления опасного эффекта угнетения экономического развития за счет увеличения объемов добычи и экспорта сырья, которое искажает мотивы эффективной деятельности за счет высокой доходности сырьевого сектора, что обеспечивает неконкурентоспособность традиционных отраслей экономики и усиление инфляции, вызывает уменьшение объемов промышленного производства, сокращение уровня создаваемой добавленной стоимости, а также стимулов к инновационному развитию.
Достижение ненефтегазовой бездефицитности федерального бюджета рассматривается как характеристика самодостаточности российской экономики. В этой связи важнейшим фактором, определяющим результативность функционирования налоговой системы, является поддержание долгосрочной устойчивости и сбалансированности бюджетов, основанное на стабильности экономического роста.
Поэтому, в рамках очередного этапа совершенствования налоговой системы, необходима активизация мер налогового регулирования, нацеленных на расширение производительных сил и укрепление экономической мощи страны. Формирование доходов бюджетов - основная, но не единственная функция налогов, которая не может быть реализована в отрыве от экономического базиса. Налоговая система является не самостоятельным институтом, а частью общей системы управления страной, поэтому она должна способствовать достижению целей общегосударственного масштаба, учитывая ее влияние на распределение ресурсов и эффективность, прежде всего, - повышению благосостояния и качества жизни людей через качественный долгосрочный экономический рост.
Стабильность, эффективность и социальная направленность системы налогообложения должны стать безусловными ориентирами налоговой политики, предопределяющими любые изменения налогового законодательства.
.3 Необходимость и направления активизации стимулирующего воздействия налогов на экономический рост
Обобщение выводов экономической теории и ход экономического развития стран с рыночной экономикой позволяет сделать вывод, что экономическому росту способствует такая налоговая система, которая обеспечивает стабильные доходы в бюджет государства и стимулирует граждан к труду и сбережениям, а сферу предпринимательства - к инвестициям, освоению новых технологий производства и внедрению инновационных способов управления.
Необходимо комплексное исследование социально-экономических процессов, тенденций их развития с целью недопущения ухудшения благосостояния населения, а, следовательно, и снижения платежеспособности.
По мнению автора необходимо осуществление взаимосвязи и взаимодействия следующих элементов:
органов государственной власти и управления как субъекта управления;
налоговой системы, включающей налоги и сборы;
бюджетной системы, которая включает доходы и расходы;
производственной системы, которая включает физический капитал;
социальной системы, которая включает человеческий капитал.
Исходя из данной концептуальной модели можно установить:
) каким образом выбранные методы налоговой политики влияют на экономический рост;
) приводит ли изменение реальных ставок налогов и структуры налоговой системы к устойчивому развитию и росту объемов ВВП.
При этом под методами налоговой политики для обеспечения экономического роста и развития понимается регулирование реальных ставок налогов (то есть фактических норм изъятия с учетом льгот, преференций, переплат, недоимок и т.д.) на капитал (K), труд (L) и потребление (V).
Налоговая система на основании законодательных решений органов государственной власти и управления регулирует объекты налогообложения, налоговую базу, ставки налогов, налоговые льготы, сроки уплаты, которые являются составными элементами ее функционирования.
Во-первых, налоговая система должна учитывать соответствующую динамику в экономической среде путем внесения регулирующих корректив. Такое регулирование необходимо для обеспечения стимулирования роста и устойчивого развития факторов бюджетной, производственной и социальной систем. Итогом этого является наращивание объемов производства товаров, услуг, рост доходов бюджета и улучшение качества человеческого капитала. Использование налоговых методов для регулирования темпов экономического роста и обеспечения устойчивого развития непосредственно отражается на величине валового продукта и связано с пополнением доходной части бюджета.
Во-вторых, налоговая система аккумулирует тот объем средств, который необходимо производственной и социальной системам для покрытия расходов государства на выполнение своих функций и обязанностей.
В современных условиях глобализации эффективная реализация новой роли государства в экономике уже немыслима без научно обоснованной государственной налоговой политики. Целями такой политики выступают с одной стороны - рост объемов производства товаров и услуг, с другой - повышение благосостояния населения, его количественных и качественных характеристик.
Формируя налоговую политику, органы государственной власти и управления выполняют следующие задачи:
регулируют объемы налоговых поступлений, изменяя формы налогообложения, налоговые ставки, налоговые льготы, применяя освобождения объектов налогообложения отдельных видов производств, территорий и т.п.;
способствуют стимулированию хозяйственной активности и увеличению производительности человеческого капитала, созданию оптимальной конъюнктуры на рынке, условий для модернизации приоритетных отраслей экономики, формированию эффективной социальной политики.
Бюджетная система, аккумулируя необходимые финансовые ресурсы в рамках реализуемой налоговой политики, перераспределяет их для финансирования социальных проектов и программ, то есть на социальную систему в виде инвестиций в человеческий капитал (на образование, медицинское обслуживание и т.п.). Из обобщения мировой практики и трудов отечественных ученых известно, что за счет такого перераспределения средств повышается качество человеческого капитала, то есть его численность, уровень образования и здоровья, профессиональный уровень, квалификация персонала, инфраструктурное обслуживание населения, что, в свою очередь, положительно влияет на уровень развития производительных сил общества. Итак, такой подход положительно влияет на эффективность производства, внедрение научно-технических инноваций, рост объемов выпускаемой продукции, то есть на модернизационный потенциал социально-экономической системы страны.
Посредством внедрения инновационных методов в производство и стимулируя инвестиции в физический капитал производственной системы, увеличивается его совокупный финансовый результат, который впоследствии приводит к максимизации налоговых поступлений от предприятий в бюджетную систему, а также росту потребления и сбережений населения страны. Такая взаимосвязь имеет взаимовыгодный циклически обусловленный характер.
Объемы налоговых поступлений в бюджетную систему зависят от роста уровня благосостояния населения, то есть непосредственно от величины общественных благ, предоставляемых государством. Их влияние на конечный итог производства опосредовано распределением бюджетных ресурсов на создание, развитие и использование обозначенных факторов в процессе производства. Вместе с тем, величина общественных благ зависит от ресурсов, объемы которых зависят от налогообложения потребления, капитала и труда.
По мере увеличения расходов бюджетной системы на развитие физического и человеческого капиталов (а именно, инвестиции в производство, образование, медицину и т.п.), качество отдачи от таких вложений растет с некоторым временным лагом. Другими словами, с увеличением качества трудовых ресурсов, увеличиваются результаты сложного труда, которые способствуют росту объемов производства товаров услуг на макроуровне, а также налоговых поступлений в бюджет в результате эффективной хозяйственной деятельности. Этот процесс имеет перманентный характер до некоторой критической точки, после которой увеличение государственных инвестиций уже не будет положительно влиять на экономический рост и на объемы налоговых поступлений в бюджет.
Влияние на производственную систему осуществляется путем установления пределов налогового бремени, предоставления налоговых льгот и преференций отдельным отраслям экономики и территориям, а также путем контроля за полнотой и своевременностью уплаты налогов, достоверностью представляемой налоговой и бухгалтерской отчетности.
В условиях рационального налогового регулирования увеличение налогов влияет на рост государственных инвестиций в социальную систему. Государство, стимулируя через бюджетную систему инвестиции в человеческий капитал (а именно, качество здравоохранения, образование, социальные гарантии), взамен получает прирост трудовых ресурсов и более высокое их качество, способствующие дальнейшему увеличению темпов экономического роста и стабильному развитию. Также финансирование правительственных расходов, в частности социальных, нуждается в привлечении дополнительных источников пополнения бюджета.
К примеру, принуждение увеличивать заработную плату работникам, прямо пропорционально увеличивает расходы предприятия, отражающиеся на себестоимости продукции, что, в свою очередь, способствует росту цен.
Как можно заметить в современной России, даже незначительное увеличение заработной платы граждан дает толчок росту цен на жилье, коммунальные услуги и продукты питания. Не обходится и без спекулятивных операций по искусственному нагнетанию ажиотажа, граничащие с мошенническими действиями. Стоит отметить, что резкое снижение налоговых ставок тоже вносит дисбаланс в экономическую систему, которая до этого практически достигла равновесия и приспособилась к условиям налогообложения. И теперь для возврата к равновесному состоянию на другом уровне, с увеличенным объемом ВВП, нужно определенное время для приспособления к новым условиям.
Итак, методы налоговой политики, используемые налоговой системой, должны обеспечивать стимулы к труду и сбережениям со стороны населения, к капитальным инвестициям и наращиванию прибыли предприятий, а также способствовать привлечению частных, в том числе иностранных инвестиций. Изменение объемов налоговых поступлений, а также государственных расходов, финансируются за счет бюджетной системы, нуждаются в аналитической трактовке с учетом особенностей прямых и обратных связей. Взаимодействие между системами осуществляется с помощью прямых, обратных и функциональных связей.
Прямые связи выражены в виде потоков от производственной системы, социальной системы, а также от рынка товаров и услуг к бюджетной системе под воздействием налоговой системы, а именно в результате реализации органами государственной власти и управления методов налоговой политики. Обратные связи характеризуют перераспределение мобилизованных ресурсов через бюджетную систему для финансирования основных факторов производства - физического и человеческого капиталов.
Функциональные связи детерминируют процессы, которые непосредственно происходят в указанных системах и других элементах модели:
при взаимодействии производственной системы с социальной системой (процентные доходы и заработная плата) и с рынком товаров и услуг (реализация продукции);
при взаимодействии социальной системы с производственной системой (инвестиции и труд) и с рынком товаров и услуг (личные сбережения);
при взаимодействии рынка товаров и услуг с производственной и социальной системами (сырье и материалы, потребительские товары и услуги).
Поступления от бюджетной (государственные закупки товаров (услуг), социальной (личные расходы на потребление) и производственной систем (частные инвестиции) в совокупности формируют величину валового внутреннего продукта страны под непосредственным воздействием налоговой системы. Помимо этого, на функционирование данных систем влияет множество экзогенных факторов, среди которых можно выделить политические риски, инвестиционный климат, курс национальной валюты, цена на нефть, факторы теневой экономики и некоторые другие.
Таким образом, в государстве, при условии оптимального использования ресурсов общественного сектора хозяйства, путем изменения реальных ставок и структуры налогов можно достичь одновременно и роста доходов бюджета, и валового внутреннего продукта. Реализацию концептуальной модели регулирования темпов экономического развития методами налоговой политики целесообразно осуществлять по следующим этапам, представленным на рисунке 12:
Рисунок 12 - Этапы реализации концептуальной модели регулирования темпов экономического развития методами налоговой политики
Таким образом, налоги - это фактор, влияющий как положительно, так и негативно на стимулирование экономического развития государства, который необходимо учитывать при разработке стратегии и тактики антикризисных мероприятий.
Заключение
Налоговая система отдельно взятой страны уникальна. Налоговая система определяется сочетанием законодательно установленных фискальных платежей, организационной структурой по исполнению и контролю за исполнением, а также совокупностью неформальных институтов.
Поведение людей в экономической сфере, равно как в других сферах жизни, учитывает как формальные, так и неформальные институты. Но значение и влияние на поведение людей неформальных институтов гораздо сильнее. Иными словами, формальные институты действуют только в рамках неформальных. Неформальные правила могут изменить результат действия формальных законов вплоть до противоположного.
В современной России это проявляется особенно ярко. Самой сложной является ситуация, когда формальные институты противоречат неформальным. Тогда люди нарушают формальный закон и несут за это ответственность вплоть до уголовной. И наказание никак не уменьшает количество и степень нарушений. И в такой ситуации противоречия формальных и неформальных законов друг другу процветают беззакония и коррупция. Имея два взаимно исключающих варианта действий, человек не может одновременно удовлетворить оба требования. Приняв конкретное решение в определенной ситуации, человек может оказаться в любой момент "неправым" и понести наказание с той или иной стороны. Таким образом, фактором, влекущим за собой наказание конкретного индивида, является не факт нарушения им того или иного закона, а заинтересованность третьего лица во влиянии на этого индивида. Это состояние коллапса законодательной власти.
К сожалению, именно такая ситуация наблюдается сейчас в России, особенно в сфере налогообложения и уплаты налогов.
Согласно верховному закону РФ (ст.57 Конституции) "Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы".
Согласно неформальным правилам:
платить налоги не обязательно, государство справится и без нас;
платить налоги не нужно, всё равно разворуют;
не платить налоги - это круто;
платить налоги надо, только если невозможно не платить (под угрозой наказаний).
В вопросах уплаты налогов наблюдается явное противоречие.
Надо отметить, что неформальные правила возникают не на пустом месте. А являются результатом пережитого данной общностью людей опыта, чаще всего горького. Формирование формальных законов возможно путем абстрактного логического моделирования, по образцу удачного решения других стран или их сочетанием. Неформальные же законы являются лично пережитым опытом поколений конкретного социума, т.е. сформировались как нечто ценное, как нечто, помогающее выжить.
Часть из вышеописанных неформальных правил досталась нам от советских времен, часть сформировалась в "лихие" 90-е, но поддерживается их существование и нынешними обстоятельствами нашей жизни, а именно:
расточительство чиновников;
неумелое, бездарное распоряжение имеющимися ресурсами со стороны государства;
неверие в возможность контроля над расходами общественных финансов со стороны простых жителей;
нежелание граждан участвовать в процессах контроля, тратить силы и время на контроль чиновников вместо производительной работы, желание доверять власти, вера в доброго "царя-батюшку";
наличие у государства иных доходов, кроме налогов. Нефть, леса и прочие богатства принадлежат в равной степени всем гражданам. Так пусть те, кто пытается их присвоить, делится со всей страной в виде налогов и иных платежей;
низкий уровень благосостояния основной массы населения;
высокий уровень материального расслоения общества;
презрение власть имущих к простым смертным, элитарность общества;
многократное невыполнение государством взятых на себя обязательств, чрезмерно резкие смены общественного строя и систем ценностей на памяти последних трех поколений.
Выходить из такой ситуации, по мнению автора, необходимо следующим образом:
- Выявление и формулирование неформальных правил поведения в конкретной проблемной ситуации, описательная формализация института;
- Сопоставление формальных и неформальных законов, выявление расхождений;
- Выявление неформальных правил, ограничивающих дальнейшее развитие, тех правил, которые следовало бы изменить;
- Выявление негативных условий жизни, поддерживающих актуальность этих правил;
- Анализ выявленных негативных условий на объективность, существуют ли они в реальности в настоящее время, или только остались в субъективном сознании людей;
- Воздействие на объективно существующие негативные условия, с целью их уменьшения/изменения;
- Информирование населения об изменении условий;
- Вовлечение населения в процесс изменений.
Список литературы
.Конституция Российской Федерации. - М.: Кодекс, 2009.
2.Налоговый Кодекс Российской Федерации. Части первая и вторая. - М.: Юрайт, 2013.
.Указ Президента РФ от 07.05. 2012г. № 596 "О долгосрочной государственной экономической политике" / Компания "Консультант Плюс". - Режим доступа: URL: #"justify">Приложение 1
Приложение 2
Исполнение бюджета в 2015 г.
Исполнение 2015Исполненоконсолидированный бюджет Российской Федерации и бюджетов государственных внебюджетных фондовфедеральный бюджетбюджеты государственных внебюджетных фондовконсолидированные бюджеты субъектов Российской Федерациибюджеты территориальных государственных внебюджетных фондов145678Доходы бюджета - всего26922009990231,5213659242939370,649241459609474,679308151575959,631588950340253,96Налоговые и неналоговые доходы26817036495960,9113398967436823,856106750005155,497625134782948,424010029721,73В том числе:Налоги на прибыль, доходы5406779466124,39491379871361,264915399594763,13Налог на прибыль организаций2598982783004,10491379871361,262107602911642,84Налог на доходы физических лиц2807796683120,292807796683120,29Страховые взносы на обязательное социальное страхование5636274337828,025947482590003,6225541957,88Страховые взносы5636274337828,025947482590003,6225541957,88Налоги на товары (работы, услуги), реализуемые на территории российской федерации3462938605662,242976237808134,50486700797527,74Налог на добавленную стоимость на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации2448541381420,922448348372271,31193009149,61Акцизы по подакцизным товарам (продукции), производимым на территории Российской Федерации1014397224241,32527889435863,19486507788378,13Налоги на товары, ввозимые на территорию российской федерации1839421479500,801839194499457,17226980043,63Налог на добавленную стоимость на товары, ввозимые на территорию Российской Федерации1785446758017,461785219777898,28226980119,18Акцизы по подакцизным товарам (продукции), ввозимым на территорию Российской Федерации53974721483,3453974721558,89-75,55Налоги на совокупный доход347759396319,3322884703,22347736511616,11Налог, взимаемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения254193887119,6015216072,91254178671046,69Единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности78542460339,656646344,1878535813995,47Единый сельскохозяйственный налог7430595592,491022286,137429573306,36Налог, взимаемый в связи с применением патентной системы налогообложения5285232181,605285232181,60Торговый сбор2307221085,992307221085,99Налоги на имущество1068640881601,771068640881601,77Налог на имущество физических лиц30295532824,6530295532824,65Налог на имущество организаций712613457648,55712613457648,55Транспортный налог139984767654,50139984767654,50Налог на игорный бизнес616286467,64616286467,64Земельный налог185130837006,43185130837006,43Налоги, сборы и регулярные платежи за пользование природными ресурсами3250749227811,513181153309224,9069595918586,61Налог на добычу полезных ископаемых3226830742147,573159991920409,5566838821738,02Регулярные платежи за добычу полезных ископаемых (роялти) при выполнении соглашений о разделе продукции19130564337,1118212717699,33917846637,78Водный налог2550834851,342550834851,34Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов2237086475,49397836264,681839250210,81Государственная пошлина138293071410,44101741645110,2736551426300,17Задолженность и перерасчеты по отмененным налогам, сборам и иным обязательным платежам2446019087,21853354631,151314831442,31277833013,75Доходы от внешнеэкономической деятельности3295257826479,513295257826479,51Таможенные пошлины2780547010158,972780547010158,97Доходы от использования имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности1149174109059,70690015294010,16101506756688,56364134105712,07214142604,30Платежи при пользовании природными ресурсами198656955166,55166259256089,8932397699076,66Доходы от оказания платных услуг (работ) и компенсации затрат государства429860177655,78378530769188,103929782938,2844922362749,722479095089,25Доходы от продажи материальных и нематериальных активов234814993745,89107848372625,3821370746,90126944197163,821053209,79Штрафы, санкции, возмещение ущерба178948846623,3333866404318,1143524345128,94100363650457,261211300008,89Прочие неналоговые доходы150143749314,04110684229970,738940783921,3930311922016,4283902405,77Безвозмездные поступления104973494270,61260275502546,793134709604319,181683016793011,211584940310532,23