язаних з необхідністю підвищення прозорості державних і місцевих фінансів; якості та достовірності бюджетного обліку, що забезпечує можливість оцінки ефективності і результативності використання бюджетних коштів; узгодженості показників звітності з міжнародними нормативами; повним та достовірним відображенням всіх фінансових операцій; виявленні повноти задоволення суспільства в певних видах послуг за обсягом, змістом, якістю.
З введенням адаптованих до міжнародних Національних Положень (стандартів) бухгалтерського обліку в державному секторі, відбулися значні зміни в методології обліку бюджетної сфери економіки, значних змін зазнала також методологія обліку основних засобів бюджетної сфери. Оскільки основні засоби - найбільш вартісна частина в балансі організацій та установ державного сектору, їх стан, оцінка, процедура нарахування амортизації підлягають постійному контролю як із боку вище стоячих розпорядників бюджетних коштів, так із боку різних контролюючих органів і служб, як представників держави - фактичного власника бюджетних активів.
Аналіз останніх досліджень. Вагомий внесок у розробку теоретичних основ та методологічних підходів до проблеми обліку й аналізу основних засобів зробили провідні вчені-еко- номісти, як вітчизняні: М.Т. Білуха, Ф.Ф. Бу- тинець, С.Ф. Голов, А.П. Грінько, Є.В. Калюга, Г.Г. Кірейцев, М.В. Кужельний, А.М. Кузьмін- ський, В.Г. Лінник, В.Б. Моссаковський, Н.Ф. Огій- чук, М.С. Пушкар, В.В. Сопко, Л.К. Сук, Л.М. Ян- чева, так і зарубіжні: В.Ф. Палій, Я.В. Соколов, А.Д. Шеремет та інші вчені. Зважаючи на те, що нові методологічні засади обліку основних засобів покликані законодавчо узгодити облік у державному та госпрозрахунковому секторі, питання методології та сучасної практики облікуй аналізу основних засобів у державному секторі економіки, із дотриманням чинного законодавства є особливо актуальними та потребують поглиблених досліджень.
Мета статті. Дослідити проблемні питання обліку основних засобів державного сектору відповідно до чинного законодавства України.
Виклад основного матеріалу. Сучасне нормативно-правове регулювання обліку в державному секторі України можна представити у вигляді чо- тирьохрівневої системи. Зокрема, С.В. Свірко пропонує до першого рівня віднести законодавчі акти, накази Президента України і постанови уряду. Окрему групу регулюючих документів складають Положення (стандарти) бухгалтерського обліку та міжнародні стандарти бухгалтерського обліку для державного сектору. Третій рівень включає методичні рекомендації (вказівки), інструкції, коментарі, листи Міністерства фінансів, Державного казначейства та інших відомств. До останнього рівня належать робочі документи з бухгалтерського обліку самої організації [1].
Законодавча база, якою керуються в своїй діяльності бюджетні установи, досить різноманітна: від загальногосподарських нормативних актів (які використовують і госпрозрахункові підприємства та установи), затверджених Верховною радою України, Кабінетом міністрів України, іншими міністерствами та відомствами, до вузько спеціалізованих (притаманних лише бюджетним установам), затверджених Державним казначейством України тощо. Схематично рівні регулювання бухгалтерського обліку в державному секторі зображено на рисунку.
Рис. Чотирьохрівнева система регулювання бухгалтерського обліку та звітності в державному секторі
Стосовно питань законодавчого регулювання обліку основних засобів у державному секторі, слід зазначити, що в даному випадку слід керуватися як загальними нормативними положеннями, які стосуються будь-якої ділянки обліку в бюджетній сфері, так і спеціальними рекомендаціями, стандартами, що стосуються виключно питань обліку основних засобів.
У таблиці систематизовано основні нормативні документи, які регулюють облік основних засобів в державному секторі.
Оскільки державні організації та наукові установи утримуються за рахунок державнихкоштів, свою діяльність вони мають узгоджувати з нормативами Бюджетного Кодексу України [2]. Не менш важливим в плані питань нормативного регулювання є Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в У країні» [3].
Таблиця. Нормативно-правове забезпечення обліку основних засобів державного сектору
Назва нормативно-правового документуСфера регулювання1. Бюджетний Кодекс України із змінами та доповненнямиРегулюються відносини, що виникають у процесі складання, розгляду, затвердження, виконання бюджетів, звітування про їх виконання та контролю за дотриманням бюджетного законодавства, і питання відповідальності за порушення бюджетного законодавства, а також визначаються правові засади утворення та погашення державного і місцевого боргу.2. Національне Положення (стандарт) бухгалтерського обліку в державному секторі 121 «Основні засоби»Визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку та розкриття у фінансовій звітності інформації про основні засоби, інші необоротні матеріальні активи та незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи.3. Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів субєктів державного секторуЗастосовуються субєктами державного сектору для відображення у бухгалтерському обліку інформації про основні засоби, інші необоротні матеріальні активи, незавершені капітальні інвестиції та необоротні матеріальні активи визнані відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку в державному секторі 121 «Основні засоби»4. Методичні рекомендації щодо облікової політики субєкта державного секторуЗастосовуються субєктами державного сектору при визначенні облікової політики і складанні відповідного розпорядчого документа. Зазначено типові строки корисного використання основних засобів.5. Порядок застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку в державному секторіВстановлює призначення і порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку для узагальнення інформації про наявність і рух активів, капіталу, зобовязань та факти діяльності субєктів бухгалтерського обліку в державному секторі6. Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні. Закон УкраїниПоширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних субєктів господарської діяльності, які зобовязані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.7. Про затвердження типових форм з обліку та списання основних засобів субєктами державного сектору та порядку їх складання. Наказ Міністерства фінансів УкраїниПорядок застосовується при складанні типових форм з обліку та списання основних засобів розпорядниками бюджетних коштів, Державною казначейською службою України та фондами загальнообовязкового державного соціального і пенсійного страхування.8. Національне Положення (стандарт) бухгалтерського обліку в державному секторі 127 «Зменшення корисності активів»Визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про зменшення корисності активів і її розкриття у фінансовій звітності.9. Порядок складання фінансової, бюджетної та іншої звітності розпорядниками та одержувачами бюджетних коштів. Наказ Міністерства фінансів УкраїниРегламентує порядок заповнення та подання фінансової, бюджетної та іншої звітності розпорядниками та одержувачами бюджетних коштів. Зокрема, порядок представлення інформації про основні засоби в звітності бюджетних установ.
Відповідно до постанови Кабінету міністрів України від 16.01.07 № 34 «Про затвердження Стратегії модернізації системи бухгалтерського обліку в державному секторі на 2007-20І5 рр.», була здійснена модернізація обліку в бюджетному секторі. Проведені реформи обліку в бюджетних організаціях та установах, адаптація національних стандартів обліку в бюджетному секторі до міжнародних, торкнулися методологічно-організаційних питань обліку основних засобів державного сектору. Основні методологічні засади формування в бухгалтерському обліку та розкриття у фінансовій звітності інформації про основні засоби, інші необоротні матеріальні активи та незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи наводяться в НП(С)БО в державному секторі 121 «Основні засоби» [4]. Даним стандартом обумовлено порядок визнання, оцінки та питання амортизації основних засобів в бюджетному секторі. Відповідно до зазначеного стандарту, субєкти державного сектору зараховують до малоцінних необоротних матеріальних активів предмети вартістю (без податку на додану вартість), що не перевищує 2500 гривень та строк використання яких перевищує один рік, та сценічно-постановочні засоби вартістю, що не перевищує 5000 гривень за одиницю.
Не дивлячись на те, що Національні стандарти затверджувалися як адаптовані до Міжнародних, все ж таки помічаємо в них розбіжності. Основна відмінність стосується методики оцінки основних засобів: якщо в Міжнародному стандарті бухгалтерського обліку в державному секторі № 17 «Основні засоби» пріоритетною вважається оцінка за справедливою вартістю, в НП(С)БОДС 121 пріоритетом є оцінка за первісною вартістю. Про існуючі проблемні питання неузгодженості НП(С)БОДС 121 та МСБОДСвказує і Калюга Є.В., зокрема вченим відмічено: пріоритет економічного змісту операцій над їх юридичною формою, поняття майбутніх економічних вигод і потенціалу корисності, відмінності у вимогах до ведення обліку та підготовки звітності повязаних із різною класифікацією активів і зобовязань, доходів і витрат, а також відсутністю вимог і практики застосування деяких методів обліку, прийнятих у МСБОДС [6, с. 107].
Вагоме місце в питаннях організаційно-методологічного забезпечення обліку основних засобів у бюджетній сфері належить Наказу Міністерства фінансів України № 818 від 13.09.2016 р. «Про затвердження типових форм з обліку та списання основних засобів субєктами державного сектору та порядку їх складання» [7]. Порядок застосовується при складанні типових форм з обліку та списання основних засобів розпорядниками бюджетних коштів, Державною казначейською службою України та фондами загальнообовязкового державного соціального і пенсійного страхування. В наказі обумовлено, що крім загальнообовязкових форм первинної документації, субєкти державного сектору, відповідно до галузевих особливостей, можуть розробляти власні форми для оформлення господарських операцій з надходження, руху та вибуття основних засобів, які повинні містити обовязкові реквізити, визначені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» і цим Порядком, та затверджувати їх у розпорядчому документі про організацію бухгалтерського обліку. Знову ж таки виникають деякі неузгоджені питання: з однієї сторони - наказ є обовязковий до виконання всім субєктам державного сектору, з іншої - вони мають можливість самостійно розробляти власні форми для оформлення господарських операцій з надходження, руху та вибуття основних засобів.
Окрім зазначених документів, бухгалтери бюджетних організацій в своїй роботі з основними засобами керуються наступною нормативною базою: План рахунків бухгалтерського обліку в державному секторі № 1203 та Порядок застосування Плану рахунків № 1219; Типова кореспонденція № 1219; Положення № 879 «Про інвентаризацію активів та зобовязань»; наказ № 572 «Про затвердження типових форм для відображення бюджетними установами результатів інвентаризації».
Висновки і пропозиції
Оцінивши сучасний стан та особливості нормативно-правового забезпечення обліку основних засобів в державному секторі слід зазначити:
з початком адаптації нормативної бази обліку основних засобів до міжнародних Положень (стандартів) бухгалтерського обліку в державному секторі, відбулися значні зміни в методології та практиці обліку бюджетної сфери економіки. Були прийняті окремі стандарти, методичні вказівки та розяснення щодо питань обліку, оцінки, інвентаризації, амортизаційної політики основних засобів;
в той же час проведені порівняння НП(С)БО 121, Методичних рекомендацій з обліку основних засобів в державному секторі, МСБОДС 17 вказують на розбіжності в методиці та практиці обліку, оцінки, процесу визнання основних засобів з метою постановки на баланс. Вважаємо за необхідне, ввести єдині правила щодо питань обліку основних засобів у державному секторі;
- не зважаючи на певні недоречності та неузгодженості в сучасному законодавстві облікуосновних засобів державного сектору, на нашу думку, основні вимоги які висувалися до початку проведення модернізації обліку в державному секторі економіки - виконано.
Список літератури
1.Свірко С.В. Бухгалтерський облік у бюджетних установах: методологія та організація [Текст]: Монографія / С.В. Свірко. - К.: КНЕУ, 2006. - 243 с.
2.Бюджетний Кодекс України, ВВР, 2010, № 50-51, ст. 572.
3.Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні [Електронний ресурс] Закон України від 16.07.1999 р. № 996 (чинний, зі змінами) - Режим доступу: http://zakon5.rada.gov.ua
4.Національне Положення (стандарт) бухгалтерського обліку в державному секторі 121 «Основні засоби». Наказ Міністерства фінансів України від 12.10.2010 № 1202.
5.Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів субєктів державного сектору. Наказ Міністерства фінансів України від 23.01.2015 р. № 11.
6.Калюга Є.В. Нормативно-правове регулювання обліку в державному секторі / Є.В. Калюга / / Науковий
вісник Національного університету біоресурсів і природокористування України. Сер.: Економіка, аграрний менеджмент, бізнес. - 2013. - Вип. 181(3). - С. 105-111. - Режим доступу: http://nbuv.gov.ua/UJRN/nvnau_ есоп_2013_181%283%2921
7.Про затвердження типових форм з обліку та списання основних засобів субєктами державного сектору та порядку їх складання. Наказ Міністерства фінансів України від 13.09.2016 р. № 818.