Облік та аудит дебіторської заборгованості ТОВ 'Закарпатенергокомплект'
Вступ
В даний час, коли Україну охоплює криза платежів, коли дебіторська заборгованість установ один одному досягла величезних сум, проведення аудиту дебіторської заборгованості має велику актуальність, оскільки це стимулює установу до більш ретельного і регулярного проведення інвентаризації дебіторської заборгованості, до активного проведення заходів щодо стягнення заборгованості з неплатників через арбітраж.
Дебіторська заборгованість істотно погіршує фінансовий стан установи, вона є іммобілізацією грошових засобів, відверненням їх з господарського обороту, що приводить до зниження темпів виробництва і результативних показників діяльності установи, оскільки прострочена дебіторська заборгованість, по якій закінчився термін позовної давності, підлягає віднесенню на збитки управління.
Дебіторська заборгованість визначається як сума заборгованості дебіторів установи на певну дату. Дебіторами можуть бути як юридичні, так і фізичні особи, які заборгували установі грошові кошти, їх еквіваленти або інші активи.
За даними бухгалтерського обліку можна визначити суму заборгованості на будь-яку дату, але звичайно така сума визначається на дату балансу. Оскільки відповідно до вимог національних стандартів бухгалтерського обліку установи подають також проміжну (квартальну) звітність, то суму дебіторської заборгованості установи слід визначати щоквартально.
Мета аудиту дебіторської заборгованості - це підтвердження достовірності, повноти, реальності та законності обліку дебіторської заборгованості у звітності, тобто в балансі установи.
Метою здійснення аудиту дебіторської заборгованості є:
. Перевірка наявності і правильності оформлення первинних документів, що є підставою для записів по дебіторській заборгованості.
. Оцінка синтетичного та аналітичного обліку, правильності використання рахунків Плану рахунків.
. Оцінка стану дебіторської заборгованості за встановленими критеріями.
. Перевірка правильності розрахунків по дебіторській заборгованості (оплата коштами, векселями, застосування бартерних операцій, розрахунки іншими матеріальними цінностями).
. Правильність оцінки дебіторської заборгованості, розрахунок величини резерву сумнівних боргів.
. Перевірка належної класифікації дебіторської заборгованості і розкриття необхідної інформації в примітках до фінансової звітності.
. Оцінка стану внутрішнього контролю дебіторської заборгованості.
. Упевненість в порівнянності показників фінансової бухгалтерської і не бухгалтерської звітності (звіт голови правління, директора компанії, фінансового огляду та ін.) відносно дебіторської заборгованості.
Методи контролю, які застосовуються при аудиті дебіторської заборгованості:
. Нормативно-правове регулювання, тобто визначення законності заборгованості, правомірності господарських операцій, в результаті яких вона виникла.
. Документальний, тобто перевірка документального підтвердження сум заборгованості, перевірка регістрів синтетичного та аналітичного обліку у співставленні з даними первинних документів, розрахунково-обчислювальні перевірки та ін.
. Фактичний, тобто інвентаризація дебіторської заборгованості.
Розділ І. Економічна сутність дебіторської заборгованості та її види. Основи методології обліку та аудиту дебіторської заборгованості
.1 Сутність економічної категорії дебіторської заборгованості та її види. Облік довгострокової та поточної дебіторської заборгованості
Питання заборгованості підприємств на сучасному етапі розвитку ринкових відносин займає особливу увагу. Заборгованість, як дебіторська, так і кредиторська, є негативним чинником у роботі підприємств. У процесі діяльності підприємство не завжди здійснює розрахунки з іншими підприємствами або фізичними особами одночасно з передачею майна, виконанням робіт, наданням послуг тощо. У зв'язку із цим у нього виникає дебіторська заборгованість. Несвоєчасна сплата за товари та послуги призводить до погіршення фінансового стану підприємства. Кошти, які тимчасово знаходяться за межами підприємства, працюють на стороні, знецінюються і при простроченні можуть не повернутися в господарство. Тому у бухгалтерському обліку підприємств, обліку розрахунків з дебіторами приділяється багато уваги. Від оперативності й правильності поданої інформації про стан заборгованості залежить своєчасність вжиття заходів щодо її погашення.
Важливе значення у взаємовідносинах між партнерами має дотримання встановлених домовленостей, у тому числі й строків проведення розрахунків чи поставки товарів. Для покращення роботи кожного підприємства потрібно дотримуватись діючих правил розрахунків, не допускати прострочення, сприяти зменшенню дебіторської та кредиторської заборгованості.
Облік дебіторської заборгованості у вітчизняній та зарубіжній практиці має певні відмінності, але основною задачею для всіх обліковців є створити для кожного покупця прийнятні для нього форми розрахунків з метою зменшення заборгованості, здійснити найбільш точну оцінку сумнівних економічний боргів, а також знайти оптимальні методи управління дебіторською заборгованістю, які б дозволили збільшити доходи підприємства в той же час запобігаючи створенню безнадійних боргів.
Від початку формування ринкових відносин в Україні і донині існує чимало актуальних нерозвязаних питань, повязаних з обліком дебіторської заборгованості. Це відповідно обумовлює постійний перегляд нормативних актів і регламентуючих документів, вироблення нових шляхів удосконалення організації та методики обліку розрахунків з дебіторами. Низька платоспроможність підприємств викликає створення великих обсягів дебіторської заборгованості.
Основними нормативно-правовими документами, які регламентують відображення дебіторської заборгованості в бухгалтерському обліку є П(с)БО 10 "Дебіторська заборгованість".
У П(С)БО 10 "Дебіторська заборгованість" дебіторська заборгованість визначається як сума заборгованостей дебіторів підприємству на певну дату. При цьому дебіторами є всі юридичні та фізичні особи, які внаслідок минулих подій заборгували підприємству певні суми грошових коштів. Під таке трактування підлягає як заборгованість дебіторів, яка утримується підприємством до дати погашення, так і заборгованість дебіторів призначена для перепродажу.
Створення ефективної системи контролю за якістю обліку розрахунків з дебіторами вимагає розробки чіткої та досконалої класифікації дебіторської заборгованості, уніфікації способів її оцінки та документів аналітичного обліку. Це, відповідно, дозволить накопичувати інформацію про розрахунки з дебіторами з різними рівнями деталізації і узагальнення.
Потребують розробки також моделі співвідношення дебіторської та кредиторської заборгованостей і певного інструментарію, який дозволив би швидко та якісно виявляти негативні явища, що впливають на кількісні та якісні зміни цих заборгованостей. Бажаним є співвідношення, коли кредиторська заборгованість переважає дебіторську на 10-20%. Однак, як показують дослідження, на деяких підприємствах кредиторська заборгованість переважає зобовязання дебіторів у 10 і більше разів.
Для організації обліку та аналізу розрахунків з дебіторами важливе місце посідає класифікація дебіторської заборгованості. Від правильної класифікації дебіторської заборгованості, а також від правильно обраних класифікаційних ознак залежатиме не лише порядок її обліку взагалі чи окремого її складника, а й ефективності управління нею.
Дебіторська заборгованість може класифікуватися за різними ознаками. Однак, при наявності різних класифікаційних ознак, дебіторська заборгованість найчастіше класифікується за однією певною ознакою в межах рахунків відповідно до "Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобовязань і господарських операцій підприємств і організацій". Це зумовлено тим, що облік в Україні чітко регламентований, на відміну від країн із ринковою економікою, де рішення про порядок розміщення різних видів дебіторської заборгованості в балансі та ступінь деталізації цих статей приймає фірма, а тому у кожної з них склад і структура дебіторської заборгованості в балансі можуть бути різними.
Дебіторська заборгованість класифікується за такими ознаками:
за контрагентами;
звязок із нормальним операційним циклом та терміном погашення;
об'єкти, щодо яких виникли зобовязання дебіторів;
платоспроможність кредитора.
Важливе значення має класифікація дебіторської заборгованості за контрагентами. Чинним планом рахунків бухгалтерського обліку передбачено поділ дебіторської заборгованості на заборгованість вітчизняних та іноземних постачальників. Однак для правильної оцінки фінансового стану підприємства необхідно здійснювати деталізований аналітичний облік дебіторської заборгованості, що стало можливим при запровадженні комп'ютеризованого обліку. Саме останній дасть змогу правильно оцінити фінансовий стан і стати базою для ефективного управління дебіторською заборгованістю.
В Україні, відповідно до П(С)БО 10 "Дебіторська заборгованість", обовязковим є поділ дебіторської заборгованості на поточну та довгострокову, який залежить від нормального операційного циклу і терміну погашення заборгованості.
Поточна дебіторська заборгованість, згідно з національними стандартами бухгалтерського обліку, визначається як сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом дванадцяти місяців з дати балансу. Відповідно, дебіторська заборгованість, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та термін погашення якої більше дванадцяти місяців з дати балансу буде класифікована як довгострокова.
Відповідно до П(С)БО 10 "Дебіторська заборгованість", дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги класифікується шляхом групуванням дебіторської заборгованості за строками її непогашення із встановленням коефіцієнта сумнівності для кожної групи. Коефіцієнт сумнівності, як правило, зростає зі збільшенням строків непогашення дебіторської заборгованості. Величина резерву сумнівних боргів визначається як сума добутків поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги відповідної групи та коефіцієнта сумнівності відповідної групи.
Важливим для цілей управління є класифікація дебіторської заборгованості залежно від платоспроможності дебіторів. За цією характеристикою, відповідно до П(С)БО 10 "Дебіторська заборгованість", вона поділяється на сумнівну та безнадійну.
Сумнівна дебіторська заборгованість визначається якщо існує невпевненість у її погашенні боржником. Дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість (підстава) щодо неповернення її боржником або за якою минув строк позовної давності вважається безнадійною.
Можна дійти висновку, що є ще одна категорія заборгованості, яка є поточною, але не належить ні до сумнівної, ні до безнадійної. Назвемо цей вид заборгованості "дійсною" заборгованістю. Незважаючи на відсутність визначення "дійсної" дебіторської заборгованості у Національних стандартах бухгалтерського обліку, можна припустити, що це заборгованість, яка буде погашена дебіторами відповідно до умов договорів і стосовно якої немає будь-яких сумнівів у її погашенні.
Варто зауважити, що підприємство може самостійно обрати ознаку класифікації. Так, доцільним є поділ дебіторської заборгованості за ступенем дотримання фінансової дисципліни на допустиму та невиправдану(виникає внаслідок недоліків у діяльності підприємства, наприклад, при виявленні недостач, розкрадань товарно-матеріальних цінностей і коштів), Поділ дебіторської заборгованості на ці два види дає можливість простежити порушення фінансово-розрахункової дисципліни і виявити: неякісну роботу контрагента - відсутність коштів у покупця, незадовільну організацію роботи його бухгалтерії; неякісну роботу підприємства-постачальника - порушення договорів поставки.
Довгострокову та поточну дебіторську заборгованість згідно з П(С)БО 2 "Баланс" відображують у складі активів Балансу підприємства: довгострокову - в розділі І "Необоротні активи", а поточну - в розділі II активу Балансу "Оборотні активи".
Розмір дебіторської заборгованості визначається умовами підприємства щодо розрахунків зі своїми клієнтами. Якщо ці умови суворі, менше клієнтів купують товар в кредит, зменшується обсяг реалізації, отже, зменшується величина дебіторської заборгованості по розрахунками з клієнтами. З іншого боку, якщо розрахункові умови послаблюються, зявляється більше замовників, зростає обсяг реалізації і сума дебіторської заборгованості за розрахунками. Послаблення умов розрахунків має переваги і недоліки.
Під час проведення оцінки поточної дебіторської заборгованості (товарної) чинним законодавством передбачено певні особливості. Так, відповідно до принципу обачності в момент визначення доходу від реалізації підприємство має врахувати можливі втрати від неповернення частини боргів покупцями.
Критерієм класифікації заборгованості на поточну і довгострокову є операційний цикл. Операційний цикл - це проміжок часу між придбанням запасів для здійснення діяльності і отриманням коштів від реалізації виготовленої з них продукції або товарів та послуг (П(С)БО 2, п.4)
Крім того у П(С)БО №3 "Звіт про фінансові результати" термін "операційна діяльність" визначається як основна діяльність підприємства, а також інші види діяльності, які не є інвестиційною або фінансовою діяльністю. Довгострокова дебіторська заборгованість виникає при здійсненні інвестиційної, фінансової діяльності, а також внаслідок надзвичайних подій.
Для накопичення інформації про дебіторську заборгованість та відображення операцій по ній у Плані рахунків передбачені рахунки класу 1 "Необоротні активи" та класу 3 "Кошти, розрахункові та інші активи". Ці рахунки обєднуються у відповідні статті, які відображаються у Балансі за встановленою П(С)БО 2 формою.
Довгострокова дебіторська заборгованість - не виникає в ході нормального операційного циклу і буде погашена після 12 місяців з дати балансу, тобто для віднесення заборгованості до довгострокової, необхідна одночасна наявність двох наведених критеріїв.
До довгострокової дебіторської заборгованості відноситься:
- заборгованість орендаря за фінансовою орендою, яка
відображається в балансі орендодавця;
надання позик іншим підприємствам;
надання позик фізичним особам;
заборгованість, що виникає при надзвичайних подіях - пожежі,
повені, крадіжках тощо.
Довгострокова дебіторська заборгованість оцінюється за дисконтованою вартістю майбутніх платежів, які очікуються для погашення цієї заборгованості.
Заборгованість за фінансовою орендою відображається в балансі орендодавця в сумі чистих інвестицій в оренду. Заборгованість (борг) - це боргові зобов'язання, що виникають внаслідок видачі векселів, випуску облігацій тощо. Реєстр дебіторів - регістр аналітичного обліку розрахунків з дебіторами.
Для обліку довгострокової дебіторської заборгованості передбачено рахунок 16. Рахунок 16 "Довгострокова дебіторська заборгованість" - активний, балансовий, призначений для обліку господарських процесів, довгострокової дебіторської заборгованості фізичних та юридичних осіб. По дебету рахунку 16 відображається виникнення (збільшення) довгострокової дебіторської заборгованості, по кредиту - її погашення (списання) або переведення до складу поточної. Рахунок має такі субрахунки: 161 "Заборгованість за майно, що передано у фінансову оренду", 162 "Довгострокові векселі одержані", 163 "Інша дебіторська заборгованість".
На субрахунку 161 відображаються чисті інвестиції орендодавця у : фінансову оренду, визначені згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 14 "Оренда".
Субрахунок 162 призначений для обліку веселів, одержаних у забезпечення довгострокової дебіторської заборгованості.
Призначення субрахунку 163 - облік довгострокової дебіторської заборгованості, яка не відображається на інших субрахунках рахунку 16 "Довгострокова дебіторська заборгованість", зокрема розрахунки з працівниками за виданими довгостроковими позиками тощо, інші види розрахунків.
Аналітичний облік довгострокової дебіторської заборгованості ведеться за кожним дебітором, за видами заборгованості, термінами її виникнення й погашення. Сальдо (залишок) по рахунку 16 відображається в розділі 2 активу балансу (рядок 050).
Поточна дебіторська заборгованість - виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом 12 місяців з дати балансу. Тобто для віднесення дебіторської заборгованості до поточної, достатньо наявності хоча б одного з двох наведених критеріїв.
Виділяють такі види поточної дебіторської заборгованості:
дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги (забезпечена та не забезпечена векселями);
дебіторська заборгованість за розрахунками (з бюджетом, за виданими авансами, з нарахованих доходів, із внутрішніх розрахунків);
інша дебіторська заборгованість.
Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги виникає, коли підприємство реалізує продукцію (товари, роботи, послуги) в кредит (з відстрочкою платежу). Така дебіторська заборгованість визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації товарів, робіт і послуг та оцінюється за первісною вартістю.
Сума доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг визначається угодою між продавцем та покупцем як справедлива вартість компенсації, яку отримали, чи яка підлягає отриманню.
Таблиця 1. Основні види дебіторської заборгованості і відображення на рахунках бухгалтерського обліку
Вид дебіторської заборгованостіБухгалтерський рахунокРядок Балансу123Довгострокова:161050- за майно, що знаходиться у фінансовій оренді- довгострокові векселі отримані162050- розрахунки з працівниками за виданими довгостроковими позичками та ін.163050Поточна:34150- короткострокові векселі отримані- за продукцію, товари, роботи і послуги (крім заборгованості, забезпеченої векселем)36, 38160, 161, 162- за виданими авансами371180- за розрахунками з підзвітними особами372210- за нарахованими дивідендами, відсотками, роялті та ін., що підлягають надходженню373190
Облік поточної дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги ведеться на субрахунках: 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями" та 362 "Розрахунки з іноземними покупцями".
За дебетом рахунку 36 відображається продажна вартість реалізованої продукції, товарів, робіт, наданих послуг (в т.ч. на виконання бартерних контрактів), яка включає ПДВ, Аз та інші податки, збори, що підлягають перерахуванню до бюджетів і позабюджетних фондів і включені у вартість реалізації.
За кредитом рахунку 36 показують суму платежів, які надійшли від покупців на рахунки підприємства в банківських установах, в касу та інші види розрахунків. Сальдо рахунку відображає заборгованість покупців та замовників за одержану продукцію.
Рахунок 18 "Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні активи" призначено для обліку дебіторської заборгованості фізичних та юридичних осіб, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу, для обліку активів, використання яких, як очікується, неможливо протягом дванадцяти місяців з дати балансу, а також для обліку інших необоротних активів, які не знайшли безпосереднього відображення на інших рахунках обліку необоротних активів.
Рахунок 18 "Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні активи" має такі субрахунки:
"Заборгованість за майно, що передано у фінансову оренду";
"Довгострокові векселі одержані";
"Інша дебіторська заборгованість";
"Інші необоротні активи".
За дебетом рахунку 18 "Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні активи" відображається виникнення (збільшення) довгострокової дебіторської заборгованості та одержання інших необоротних активів, за кредитом - погашення (списання) довгострокової дебіторської заборгованості та вибуття інших необоротних активів. На субрахунку 181 "Заборгованість за майно, що передано у фінансову оренду" відображаються чисті інвестиції орендодавця у фінансову оренду, визначені згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 14 "Оренда"
На субрахунку 182 "Довгострокові векселі одержані" ведеться облік векселів, одержаних на забезпечення довгострокової дебіторської заборгованості.
Субрахунок 183 "Інша дебіторська заборгованість" призначений для обліку довгострокової дебіторської заборгованості, яка не відображається на інших субрахунках рахунку 18 "Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні активи", зокрема розрахунків з працівниками за виданими довгостроковими позиками тощо, інші види розрахунків.
На субрахунку 184 "Інші необоротні активи" ведеться облік активів, використання яких, як очікується, неможливо протягом дванадцяти місяців з дати балансу, зокрема грошових коштів, а також інших активів, які безпосередньо не можуть бути відображені на інших рахунках обліку необоротних активів. Типові бухгалтерські записи за рахунком 18 "Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні активи" наведено в таблиці 2.
Таблиця 2. Типові бухгалтерські записи за рахунком 18 "Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні активи"
Рахунок 18 за дебетом з кредитом рахунків:за кредитом з дебетом рахунків:10 "Основні засоби"10 "Основні засоби"11 "Інші необоротні матеріальні активи"11 "Інші необоротні матеріальні активи"12 "Нематеріальні активи"12 "Нематеріальні активи"31 "Рахунки в банках"14 "Довгострокові фінансові інвестиції"33 "Інші кошти"28 "Товари"35 "Поточні фінансові інвестиції"30 "Каса"37 "Розрахунки з різними дебіторами"31 "Рахунки в банках"69 "Доходи майбутніх періодів"33 "Інші кошти"70 "Дохід від реалізації"35 "Поточні фінансові інвестиції"73 "Інші фінансові доходи"37 "Розрахунки з різними дебіторами"74 "Інші доходи"85 "Інші затрати"97 "Інші витрати"99 "Надзвичайні витрати"
.2 Нормативно-правове регулювання аудиту дебіторської заборгованості
При плануванні та здійсненні аудиторських процедур, оцінці отриманих матеріалів і представленні результатів перевірки аудитор повинен враховувати, що невиконання клієнтом вимог законодавчих та нормативно-правових актів України може стати причиною підроблення фінансової звітності підприємства й істотно вплинути на фінансові результати діяльності клієнта.
Виявлення випадків невиконання клієнтом вимог законодавчих та нормативно-правових актів України не є метою і обовязком аудитора. Встановлення факторів невиконання вимог нормативних актів, незалежно від їх значення, вимагає поставлення і обговорення питань про чесність керівництва і робочого персоналу клієнта, а також вплив такого невиконання на інші напрямки аудиту.
Термін "невиконання вимог законодавчих та нормативно-правових актів", який використовується в Нормативі №8 аудиту, стосується дій (або бездіяльності) керівництва і персоналу клієнта, що суперечать вимогам законодавчих та нормативно-правових актів України.
Факт порушення вимог законодавчих та нормативно-правових актів підлягають спеціальній юридичній експертизі і є поза професійною компетенцією та знаннями аудитора. Рівень професійної підготовки аудитора, його досвід і знання господарської галузі діяльності клієнта і організації виробництва можуть дозволити йому зробити висновок тільки про те, що окремі факти діяльності підприємства, можливо, не відповідають вимогам законодавчих та нормативно-правових актів.
При організації бухгалтерського обліку заборгованостей та забезпечень необхідно використовувати наступні нормативні документи, що діють на Україні:
Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність" №996-XIV від 16.07.99 р
Закон України "Про податок на додану вартість" №168/97-ВР від 03.04.97 р.
Закон України "Про збір на обов`язкове державне пенсійне страхування" №402/97-ВР від 26.06.97 р.
План рахунків бухгалтерського обліку підприємств, організацій та установ, затверджений наказом Міністерства фінансів України №291 від 30.11.99 р.
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затверджений наказом Міністерства фінансів України №87 від 31.03.99 р.
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №2 "Баланс", затверджений наказом Міністерства фінансів України №87 від 31.03.99 р.
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №4 "Звіт про рух грошових коштів", затверджений наказом Міністерства фінансів України №87 від 31.03.99 р.
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №10 "Заборгованість", затверджений наказом Міністерства фінансів України №237 від 08.10.99 р.
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №11 "Зобов`язання", затверджений наказом Міністерства фінансів України №20 від 31.01.2000 р.
Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.95 р.
Інструкція по бухгалтерському обліку податку на додану вартість, затверджена наказом Міністерства фінансів України №141 від 01.07.97 р.
Норми витрат на командирування у межах України та за кордон,затвердженні наказом Кабінету Міністрів України №10 від 5.01.98 р., з наступними змінами та доповненнями
Інструкція №7 "Про безготівкові розрахунки у господарському обороті України", затверджена постановою №204 від 02.08.96 р., з наступними змінами та доповненнями.
Закон України "Про обіг векселів в Україні" №2374- ІІІ від 05.04.2001 р.
Закон України "Про внесення змін в Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" №283/97 - ВР від 22.05.97 р.
Згідно з П(С)БУ №10, безнадійна дебіторська заборгованість - поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позивної давності.
Дебітори - юридичні та фізичні особи, які внаслідок минулих подій заборгували підприємству певні суми грошових коштів, їх еквівалентів або інших активів.
Дебіторська заборгованість - сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату.
Довгострокова дебіторська заборгованість - сума дебіторської заборгованості, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу.
Поточна дебіторська заборгованість - сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом дванадцяти місяців з дати балансу.
Сумнівний борг - поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником.
Чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості сума поточної дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги з вирахуванням резерву сумнівних боргів.
Дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод та може бути достовірно визначена її сума.
Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг та оцінюється за первісною вартістю. У разі відстрочення платежу за продукцію, товари, роботи, послуги з утворенням від цього різниці між справедливою вартістю дебіторської заборгованості та номінальною сумою грошових коштів та/або їх еквівалентів, що підлягають отриманню за продукцію, товари, роботи, послуги, така різниця визнається дебіторською заборгованістю за нарахованими доходами (процентами) у періоді її нарахування.
Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю.
Для визначення чистої реалізаційної вартості на дату балансу обчислюється величина резерву сумнівних боргів.
Величина резерву сумнівних боргів визначається, виходячи з платоспроможності окремих дебіторів або на основі класифікації дебіторської заборгованості.
Класифікація дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги здійснюється групуванням дебіторської заборгованості за строками її непогашення із встановленням коефіцієнта сумнівності для кожної групи. Коефіцієнт сумнівності встановлюється підприємством, виходячи з фактичної суми безнадійної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги за попередні звітні періоди. Коефіцієнт сумнівності, як правило, зростає зі збільшенням строків непогашення дебіторської заборгованості. Величина резерву сумнівних боргів визначається як сума добутків поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги відповідної групи та коефіцієнта сумнівності відповідної групи.
Нарахування суми резерву сумнівних боргів за звітний період відображається у звіті про фінансові результати у складі інших операційних витрат.
Виключення безнадійної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги з активів здійснюється з одночасним зменшенням величини резерву сумнівних боргів. У разі недостатності суми нарахованого резерву сумнівних боргів безнадійна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги списується з активів на інші операційні витрати. Сума відшкодування раніше списаної безнадійної дебіторської заборгованості включається до складу інших операційних доходів.
Поточна дебіторська заборгованість, не пов'язана з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг, що визнана безнадійною, списується з балансу з відображенням втрат у складі інших операційних витрат.
Розділ II. Облік розрахунків з дебіторами ТОВ "Закарпатенергокомплект"
.1 Коротка організаційно-економічна характеристика ТОВ "Закарпатенергокомплект"
ТОВ "Закарпатенергокомплект" розташоване в м. Ужгород за адресою вул. К. Міксата, 15.
ТОВ "Закарпатенергокомплект" засноване 19 вересня 2002 року (Ліцензія Держбуду України АВ 441744).
За період 2003-2010 рр. товариством виконано комплекс робіт по проектуванню та будівництву базових станцій для чотирьох операторів звязку: ПрАТ "МТС Україна", ЗАТ "Київстар Дж. Ес. Ем.",ТОВ "Астеліт", ЗАТ "Українські радіосистеми"; а також будівництво електричних ліній і трансформаторних підстанцій напругою 0,4-110 кВ, введено в дію понад 130 ТП - в основному для живлення БС стільникового звязку.
В товаристві працює проектна група, яка розробляє проекти будівництва базових станцій і проекти на електропостачання обєктів.
Всього, за вказаний період, розроблено понад 650 робочих проектів та побудовано 580 базових станцій, в тому числі 22 вільно стоячих металевих веж висотою 50-70 м. Переважна більшість обєктів побудована у важкодоступній гірській місцевості, висота над рівнем моря яких 800-1400 м.
Товариство паралельно здійснювало будівництво ліній електропередач по зовнішньому та внутрішньому електропостачанню на таких обєктах:
§завод "Флекстронікс - ТOВ" м. Мукачево: ПЛ-110 кВ, ПС-110кВ, освітлення адмінкорпусу заводу;
§ТОВ "Вишка" - гірськолижна база; винос ПЛ-35кВ з будівництвом ПС-35/10 кВ 2х2500 кВА;
§завод "Єврокар" м. Чоп: двоколова ПЛ-35 кВ в габаритах 110 кВ с ЗТП 35/0,4 кВ 2х2500кВА. Реконструкція ПС-110кВ зовнішнього електропостачання заводу;
§ТОВ "Роял-інвест" м. Берегово: зовнішні і внутрішні КЛ-6-04кВ, ТП-2х1600 кВА;
§ТОВ "Шкало-енерджі" м. Тячів: зовнішні і внутршні ПЛ-КЛ-10-0,4кВ, ТП-1000кВА;
§ВАТ ЕК "Закарпаттяобленерго" реконструкція ПЛ-110кВ Воловець-Майдан, реконструкція ПЛ-35 кВ. "Виноградово-Вілок", будівництво ПЛ-10-0,4 кВ понад 70 км з установкою підстанції 10/0,4 кВ.
-9 верхолазів пройшли навчання в ТОВ "Навчально-методичний центр"Новатор" м. Київ і мають допуск до безпечного виконання верхолазних робіт;
-23 працівники пройшли навчання в ТОВ "Закарпатський навчальний центр підготовки та перепідготовки кадрів" і мають спеціальну підготовку на виконання робіт підвищеної небезпеки;
-2 працівники пройшли навчання в Атестаційній архітектурно-будівельній комісії та отримали кваліфікаційні сертифікати;
-1 працівник пройшов навчання в ДЛ "Український медичний центр безпеки дорожнього руху та інформаційних технологій";
-35 працівникам присвоєні 2-5 групи електробезпеки комісією з перевірки знань;
-36 працівників мають допуск до виконання робіт підвищеної небезпеки.
Професійна майстерність спеціалістів товариства забезпечує виконання будівельно-монтажних робіт згідно вимог Замовників з наданням гарантії якості терміном на 1 рік.
Товариство має потужні виробничі бази, великий парк власного автотранспорту, робітники забезпечені необхідним обладнанням, сучасним інструментом і спорядженням. Високий технічний рівень виконання робіт, стислі строки і реальні ціни, забезпечують авторитет підприємству і постійне завантаження. А це в свою чергу створює можливість подальшого зміцнення підприємства і успішного вирішення соціальних потреб колективу.
Спецтехніка та автотранспорт підприємства: автокран; бурова машина; екскаватор; бульдозер; трактор; тягач з платформою; причіп - опоровоз для перевезення з/бетонних стійок СК-26м. МАЗ, КАМАЗ
дебіторський заборгованість облік аудит
Економічні показники
ПоказникиОдиниці виміру2011 р.2012 р.2013 р.1. Виробничі запаситис. грн.1439,93924,44051,52. Реалізована продукціятис. грн.10348,99862,310051,23.Середньо облікова чисельністьчол.4442424. Середньомісячна зарплатагрн.1200,001500,001500,005.Собівартість реалізованої продукції підприємстватис. грн.9743,36197,310050,36. Рентабельність%7,182,514,02
Форма обліку − журнально-ордерна з використанням персональних компютерів.
До складу бухгалтерії входять:
головний бухгалтер;
-бухгалтер по оплаті праці;
касир.
ТОВ "Закарпатенергокомплект" здійснює благочинну діяльність, матеріально допомагаючи багатодітним сімям, ветеранам, релігійним та іншим організаціям, за що нагороджувалось почесними грамотами та подяками. Товариство постійно знаходиться в розвитку, безпосередньо вдосконалює і розширює напрямки своєї діяльності, прагне до взаємовигідної співпраці з новими партнерами.
Підприємство здійснює оперативний та бухгалтерський облік результатів своєї діяльності, а також веде статистичну звітність та подає її у встановленому порядку та обсязі органам державної статистики.
При регулюванні, організації, веденні бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності ТОВ "Закарпатенергокомплект" керується Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 р. №996-ХІV. Цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно - правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності, які зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством. Згідно з цим Законом на ТОВ " Закарпатенергокомплект " метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.
Прибуток товариства утворюється з надходжень від господарської діяльності після покриття матеріальних та прирівняних до них витрат і витрат на оплату праці. З балансового прибутку сплачуються проценти по кредитах банків та по облігаціях, а також вносяться передбачені законодавством України податки та інші платежі до бюджету. Чистий прибуток, після зазначених розрахунків, залишається у повному розпорядженні товариства.
.2 Облік розрахунків з покупцями та замовниками
Значну частину послуг,робіт підприємство реалізовує, переважно, покупцям і замовникам.
Вони можуть розраховуватися з підприємством-постачальником:
-перед їх наданням, отриманням (передоплата)
-в момент отримання (розрахунок готівкою) та
після надання послуг, виконання робіт (післяоплата).
Протягом терміну, початком виникнення якого вважається дата надання послуг. А кінцем - дата оплати покупцем раніше отриманих послуг, робіт, у підприємства-постачальника (ТОВ "Закарпатенергокомплект") на суму реалізованої продукції буде існувати дебіторська заборгованість.
В бух обліку для групування інформації про дебіторську заборгованість за товари роботи і послуги призначений активний рахунок 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"
Дебіторська заборгованість за товари, роботи та послуги виникає, коли підприємство реалізує товари в кредит, тобто з відстроченням платежу.
Для бухгалтерського обліку дебіторської заборгованості на підприємстві ТОВ "Закарпатенергокомплект" використовується рахунок 36 та субрахунки 361, 362. Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, послуги визначається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг.
Наприклад, розрахунки з вітчизняними покупцями відображають такими кореспонденціями:
) Дт 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями" Кт 701 "Дохід від реалізації готової продукції" - на суму реалізованої продукції з ПДВ;
) Дт 701 "Дохід від реалізації готової продукції" Кт 641 "Розрахунки за податками" - на суму податкових зобовязань з ПДВ;
) Дт 311 "Поточні рахунки в національній валюті" Кт 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями" - на суму отриманої від покупця оплати в рахунок погашення заборгованості.
Типова кореспонденція бухгалтерських рахунків по обліку розрахунків з покупцями та замовниками на підприємстві ТОВ "Закарпатенергокомплект"
№ № п/пЗміст господарської операціїКореспондуючі рахункиДебетКредит123411Нараховано заборгованість покупцям за відвантажену їм готову продукцію, виконані роботи або надані послуги за цінами реалізації36702Відображено надходження грошей від покупців та замовників за реалізовані товари, роботи та послуги30 313633Отримано від покупців векселі в рахунок оплати за реалізовані товари, роботи і послуги182 343644Отримано від покупця в рахунок оплати цінні папери (облігації, казначейські зобов'язання), придбані ним на фінансовому ринку14 353655Відображено проведення взаємозаліку між покупцем і продавцем63 3666Погашено заборгованість покупця за реалізовані йому товари, роботи і послуги за рахунок раніше одержаного від нього авансу68136
.3 Облік розрахунків з підзвітними особами
Розрахунки з підзвітними особами - це широке коло операцій з готівковими коштами, розрахунками, придбанням матеріальних цінностей, оподаткуванням тощо. Тому виконання цієї частини облікової роботи вимагає чіткого дотримання чинних нормативних актів та оформлення відповідних документів.
Підзвітна особа - довірена особа підприємства, яка має сукупність прав і обов'язків щодо підприємства. В бухгалтерському обліку має фіксуватися інформація про стан заборгованості підзвітної особи, а також зобов'язання підприємства перед нею.
Гроші під звіт видають із каси підприємства окремим особам для виконання різних господарських та інших доручень. Особа, яка одержала ці суми, вважається підзвітною, якою може бути лише працівник підприємства. Список осіб, яким видають гроші під звіт, визначається керівником підприємства.
Гроші під звіт видають на витрати на відрядження, придбання різних матеріалів, дрібні господарські, поштові та інші витрати. При цьому потрібно дотримуватися діючих норм з регулювання готівкового обігу. Аванс підзвітній особі видається в сумі, необхідній для виконання намічених заходів, і лише в тому випадку, коли підзвітна особа не має заборгованості за раніше виданими сумами. Аванс видається на підставі видаткового касового ордера або відомості на виплату грошей (3), якщо видають гроші одночасно декільком особам. Тому при видачі авансу за цією відомістю видатковий касовий ордер потрібно виписувати не на кожного працівника, а на загальну суму виданої з каси готівки. Підзвітна особа має право витрачати аванс лише на ті цілі, для яких він виданий.
Грошовий аванс - це сума, видана підзвітній особі для здійснення майбутніх платежів за виконані роботи, на купівлю матеріальних цінностей, покриття витрат на відрядження тощо. Грошовий аванс, як правило, включає всю суму передбачених витрат. Проте можливий і такий варіант, коли підзвітна особа спочатку виконує завдання (здійснює витрати), а потім їй відшкодовують проведені витрати.
Видачу грошей під звіт можна проводити безпосередньо із каси підприємства, за грошовим чеком з поточного або валютного рахунку підприємства, грошовим переказом через органи зв'язку у місце знаходження підзвітної особи, за допомогою гарантованого платіжного доручення через банк, а також за рахунок виручки, отриманої від реалізації товарів (робіт, послуг).
Видача готівки під звіт проводиться з кас підприємств за умови повного звіту конкретної підзвітної особи за раніше виданими під звіт сумами, тобто в разі подання до бухгалтерії Звіту про використання коштів, наданих на відрядження або під звіт про витрачені (частково витрачені) кошти та одночасного повернення до каси підприємства залишку готівки, виданої під звіт. Підзвітні особи зобов'язані подати до бухгалтерії підприємства разом із невикористаним залишком готівки Звіт про використання коштів, наданих на відрядження (додаток 4) або під звіт про витрачання одержаних у касі сум.
Звіт про використання коштів, наданих на відрядження або під звіт, надається до закінчення п'ятого банківського дня, наступного за днем, у якому платник податку: завершує таке відрядження; завершує виконання окремої цивільно-правової дії за дорученням та за рахунок особи, що надала кошти під звіт.
Після виконання доручення підзвітна особа повинна подати Звіт про використання коштів, наданих на відрядження або під звіт про здійснені витрати. До нього прикладаються рахунки, квитанції, касові і товарні чеки, проїзні квитки та інші документи, які підтверджують проведені витрати. На документах про придбання матеріальних цінностей мають бути підписи осіб, які їх прийняли на відповідальне зберігання. Звіт про використання коштів, наданих на відрядження або під звіт, підписує підзвітна особа. Готівка видана під звітна відрядження, але не витрачена, має бути повернута до каси підприємства не пізніше трьох робочих днів після закінчення відрядження.
Таблиця 2. Кореспонденція рахунків щодо обліку розрахунків з підзвітними особами
№ з/пЗміст господарської операціїКореспондуючі рахункиДебетКредит11Відображено суму авансу, виданого працівникові на відрядження або нагосподарські потреби372 "Розрахунки з підзвітними особами"30 "Каса"22Списано з картрахунку проведені оплати підзвітною особою372 "Розрахунки з підзвітними особами"313 "Інші розрахунки в банку в національній валюті"33Списано витрати в межах норм що оплачені з підзвітних сум і затверджені керівником23 "Виробництво"372 "Розрахунки з підзвітними особами"91 "Загальновиробничі витрати"92 "Адміністративні витрати"93 "Витрати на збут"44Використано підзвітні суми для придбання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів10 "Основні засоби", 372 "Розрахунки з підзвітними особами"55Придбано підзвітною особою виробничі запаси, МШП, товари20 "Виробничі запаси"372 "Розрахунки з підзвітними особами"22 "МШП"28 "Товари"65Відображено податковий кредит з ПДВ за придбаними ТМЦ641 "Розрахунки за податками й платежами"372 "Розрахунки з підзвітними особами"77Утримано із заробітної плати працівника підзвітні суми661 "Розрахунки за заробітною платою"372 "Розрахунки з підзвітними особами"88Відображено суми витрат, понесені підзвітною особою понад встановлені норми (на відшкодування цієї суми є згода керівника)949 "Інші витрати операційної діяльності"372 "Розрахунки з підзвітними особами"99Повернуто до каси залишки невикористаних підзвітних сум30 "Каса"372 "Розрахунки з підзвітними особами"
.4 Відображення дебіторської заборгованості у фінансовій звітності
У Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість" (П(с)БО 10)<#"justify">В основу національного П(с)БО 10 покладено окремі положення двох міжнародних стандартів. Основою цього стандарту є окремі положення стандартів 1 "Подання фінансової звітності" і 32 "Фінансові інструменти: розкриття і подання інформації" міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ). Аналога Положенню (стандарту) бухгалтерського обліку 10 у міжнародних стандартах фінансової звітності у вигляді окремого стандарту немає.
Дебіторська заборгованість визнається активом у такому ж порядку, як і інші статті, тобто у разі якщо існує ймовірність отримання підприємством економічної вигоди і може бути достовірно визначена її сума.
За відсутності цих ознак дебіторська заборгованість не є активом і не може бути відображена у балансі (Додаток 2). Причому дебіторська заборгованість визнається активом підприємства одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, робіт, послуг методом нарахування і оцінюється за первісною вартістю, тобто шляхом здійснення бухгалтерської проводки:
Оскільки на балансі підприємства дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги враховується не лише за первісною вартістю, до того ж у підсумок балансу рахується не первісна, а чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості, то це означає, що необхідно відобразити у бухгалтерському обліку і фінансовій звітності резерв сумнівних боргів, який віднімається від первісної вартості дебіторської заборгованості для визначення чистої реалізаційної її вартості.
Таким чином, резерв сумнівних боргів створюється за рахунок витрат на операційну діяльність до вирахування прибутку, і безнадійна заборгованість списується за рахунок резерву сумнівних боргів. Це означає, що під час таких операцій повинні бути зроблені такі проводки.
При нарахуванні резерву сумнівних боргів:
. Д-т 94 "Інші операційні витрати", субрахунок 944 "Сумнівні і безнадійні борги" (за новим Планом рахунків) -К-т 38 "Резерв сумнівних боргів".
При списанні безнадійної дебіторської заборгованості, пов'язаної з розрахунками за товари, роботи, послуги за рахунок резерву сумнівних боргів:
2. Д-т 38 "Резерв сумнівних боргів" - К-т 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками", 37 "Розрахунки з різними дебіторами" в частині безнадійної дебіторської заборгованості (відповідний субрахунок за новим планом рахунків);
Поточна дебіторська заборгованість, не пов'язана з розрахунками за реалізовані товари, роботи, послуги, списується з балансу з відображенням у складі втрат за статтею "Інші операційні витрати" звіту ПБО 3 "Звіт про фінансові результати" в рядку 090. При цьому робиться бухгалтерська проводка:
Д-т 94 "Інші операційні витрати", субрахунок 944 "Сумнівні і безнадійні борги" (або аналогічний рахунок за новим Планом рахунків) - К-т 37 "Розрахунки з різними дебіторами" (відповідний субрахунок за новим Планом рахунків).
Списання дебіторської заборгованості супроводжується проводкою за балансом: Прибуток 071 "Списана дебіторська заборгованість". У разі подальшого погашення списаної безнадійної заборгованості кредитором або закінчення строку обліку робиться за балансом запис: Видаток 071 "Списана дебіторська заборгованість".
Погашення списаної безнадійної заборгованості кредитором супроводжується отриманням грошових коштів чи інших активів проводкою на балансі:
Д-т 30 "Каса"; Д-т 31 "Рахунки в банках"; Д-т 10 "Основні засоби"; Д-т 11 "Інші необоротні матеріальні активи"; Д-т 12 "Нематеріальні активи"; Д-т 20 "Запаси"; Д-т 28 "Товари"; Д-т 14 "Фінансові інвестиції";
К-т 716 "Відшкодування раніше списаних активів".
Таким чином, в П(с)БО 10 наявне поєднання старих методів обліку дебіторської заборгованості (нарахування резерву в сумі сумнівної дебіторської заборгованості і списання сумнівної заборгованості за рахунок нього) з новими: визначенням поняття чистої реалізаційної вартості, методом відсоткового вирахування суми резерву і списанням безнадійної заборгованості за операціями, не пов'язаними з операційною діяльністю, за рахунок інших операційних витрат. Важко назвати такий підхід достатньо логічним. Крім того, не визначений точний порядок визнання дебіторської заборгованості сумнівною: відсутній перелік достатніх документів, необхідних для підтвердження фактів сумнівності, безнадійності. Водночас немає і вказівки на самостійне визнання підприємством тієї чи іншої заборгованості сумнівною.
Довгострокова дебіторська заборгованість, на яку нараховуються проценти, відображається в балансі за їхньою теперішньою вартістю.
Визначення теперішньої вартості залежить від виду заборгованості та умов її погашення.
У примітках до фінансової звітності наводиться така інформація:
Перелік дебіторів і суми довгострокової дебіторської заборгованості.
Склад і суми статті балансу "Інша дебіторська заборгованість".
Метод визначення величини резерву сумнівних боргів.
Сума поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги в розрізі її класифікації за строками непогашення.
Розділ IІІ. Методика і організація проведення аудиту дебіторської заборгованості
Залежно від оцінки внутрішнього контролю і системи обліку та умов договору аудитор вибирає методичні прийоми організації перевірки: суцільний, вибірковий, аналітичний чи комбінований.
У зв'язку зі значною кількістю об'єктів аудиту дебіторської заборгованості й зобов'язань аудитору необхідно використовувати метод стратифікації, тобто розподіляти всю сукупність (генеральну) на дрібніші підсукупності, кожна з яких має власну характеристику. У нашому випадку за підсукупність може братися кожен балансовий рахунок, який узагальнює інформацію з відповідних рахунків.
Для успішного виконання поставлених завдань аудитор складає програму аудиту, до якої обов'язково вносить аудиторські процедури за всіма виділеними підсукупностями зі вказівкою на виконавців та терміни виконання.
До програми входять такі питання:
) контроль наявності, якості та реєстрації укладених договорів;
) звірка залишків по розрахунках за даними Головної книги, синтетичного й аналітичного обліку;
) перевірка правильності створення і використання резерву сумнівних боргів;
) контроль повноти й реальності відображення господарських операцій по безготівкових розрахунках у первинних документах;
) контроль правильності розрахунків у первинних документах (як за кількістю, так і за вартістю);
) контроль відповідності та своєчасності облікової реєстрації (аналітичний, синтетичний, зведений синтетичний облік);
) перевірка розрахунків за товарообмінними операціями;
) перевірка безнадійної дебіторської та кредиторської заборгованості;
) перевірка розрахунків за претензіями та з відшкодування завданих збитків;
) перевірка розрахунків щодо зовнішньоекономічної діяльності;
) перевірка забезпечення зобов'язань;
) перевірка претензійної роботи й роботи внутрішнього аудитора;
) інші питання, що стосуються аудиту дебіторської заборгованості і зобов'язань.
Особливу увагу необхідно приділити аудиту дебіторської заборгованості, тому що суми дебіторської заборгованості - це вилучені з обігу засоби суб'єкта господарювання.
У зв'язку з тим, що дебіторська заборгованість поділяється на довгострокову та поточну, аудитор перевіряє правильність проведеної класифікації. Зокрема, до довгострокової дебіторської заборгованості (рядок 050 нового Балансу) слід відносити: майно в оренді (довгострокова оренда) (рядок 050), інші необоротні активи (рядок 060) та дебіторську заборгованість за векселями одержаними (довгостроковими) (рядок 160).
Аудитор повинен також з'ясувати, чи існує операційна дебіторська заборгованість, строк погашення якої перевищує терміни позовної давності.
Особливу увагу слід приділити контролю розкриття інформації про дебіторську заборгованість у примітках до фінансової звітності, де наведено:
♦ перелік дебіторів і суми довгострокової дебіторської заборгованості;
♦ перелік дебіторів і суми дебіторської заборгованості пов'язаних сторін із виділенням внутрішньогрупового сальдо дебіторської заборгованості;
♦ склад і суми статті Балансу "Інша дебіторська заборгованість";
♦ метод визначення резерву сумнівних боргів;
♦ суму поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги класифіковану за строками непогашення.
У Звіті про фінансові результати аудитор перевіряє правильність заповнення рядка 090 "Інші операційні витрати" в частині віднесення сумнівних і безнадійних боргів, а у Звіті про рух грошових коштів - рядка 080 "Зменшення (збільшення) оборотних активів" у частині зміни сальдо операційної поточної дебіторської заборгованості.
Аудитор повинен також переконатися у зіставності даних бухгалтерської і не бухгалтерської звітності по дебіторах (звіт директора, голови правління, фінансовий огляд).
Критерій законності передбачає перевірку законності операцій, що призвели до виникнення дебіторської заборгованості, відповідність її обліку чинним законодавчим актам і нормативним документам.
Оцінка дебіторської заборгованості за критерієм постійності передбачає контроль додержання постійності обраної підприємством облікової політики щодо дебіторської заборгованості (наприклад, постійність застосування обраного методу створення резерву безнадійних боргів) та вплив дебіторської заборгованості на безперервність функціонування підприємства. Так, якщо дебіторська заборгованість становить значну частину активів підприємства і її погашення може спричинити суттєві фінансові труднощі або навіть банкрутство - така інформація повинна бути зазначена в примітках до фінансової звітності та бути підставою для застосування методів, відмінних від тих, які застосовуються при безперервності роботи підприємства.
Перевірка за критерієм відповідності передбачає контроль аудитором додержання меж звітного періоду. Відповідно до цього всі операції з виникнення, погашення та списання дебіторської заборгованості мають бути відображені в тому періоді, в якому вони були здійснені.
Найтиповіші помилки бухгалтерів та факти зловживань щодо безготівкових розрахунків і зобов'язань дебіторської заборгованості
На основі практичного досвіду аудиту дебіторської заборгованості, виявлення проблем, спричинених застосуванням положень (стандартів) бухгалтерського обліку, можна назвати найтиповіші помилки бухгалтерів або факти (види) зловживань, шахрайства, обману, викривлення інформації щодо дебіторської заборгованості з корисливою метою, які виявляються аудиторами під час перевірки звітності підприємств-клієнтів. Наведені нижче основні види порушень повинні братися до уваги як бухгалтерами-практиками для їх уникнення, так і аудиторами для виявлення у процесі аудиту:
♦ заміни виписок банку іншими або виправлення відповідних сум, що свідчать про погашення дебіторської заборгованості (для виявлення цих фактів слід зробити запит у банк та до підприємств-дебіторів);
♦ зарахування отриманих сум дебіторської заборгованості на погашення заборгованості невідповідних дебіторів-платників;
♦ неправомірне здійснення бартерних операцій для погашення дебіторської заборгованості;
♦ списання недостач та крадіжок за рахунок збільшення дебіторської заборгованості;
♦ невідповідність даних синтетичного й аналітичного обліку дебіторської заборгованості та зобов'язань;
♦ приховування дебіторської заборгованості та зобов'язань шляхом відображення у Балансі згорнутого залишку замість розгорнутого (слід докладно вивчити склад таких статей балансу: "Дебіторська заборгованість за товари, роботи і послуги" (рядки 160,161, 162), "Дебіторська заборгованість по розрахунках" (рядки 170-210), "Кредиторська заборгованість за товари, роботи та послуги" (рядок 350), "Поточні зобов'язання по розрахунках" (рядки 540-600), "Інші поточні зобов'язання" (рядок 610));
♦ неправильне визначення (оцінка) сум дебіторської заборгованості та зобов'язань у зв'язку з коливанням курсу валют на дату складання Балансу при розрахунках в іноземній валюті;
♦ неправильний розрахунок суми резерву безнадійної дебіторської заборгованості, що може бути спричинено:
відсутністю зіставної інформації за попередні звітні періоди;
арифметичними неточностями;
неправильним групуванням дебітором за періодами простроченості погашення заборгованості;
невзяттям до уваги вхідного сальдо по рахунку "Резерв сумнівних боргів";
навмисним завищенням суми резерву сумнівних боргів або сум прямого списання дебіторської заборгованості з метою завищення розміру загальних витрат звітного періоду і, як наслідок, зменшення суми оподатковуваного прибутку;
невідповідністю сум, зазначених у первинних документах, що є підставою для виникнення дебіторської заборгованості;
шахрайством із сумами дебіторської заборгованості підзвітних осіб (списання її без підстав і документального підтвердження на загальногосподарські витрати, прострочених сум депонованої заробітної плати та ін.);
неправильним оформленням або відсутністю договорів, що стали підставою для відвантаження товару і виникнення дебіторської заборгованості;
неправильною кореспонденцією рахунків при відображенні в обліку дебіторської заборгованості;
відображена дебіторська заборгованість не належить підприємству; зарахування дебіторської заборгованості у валюту Балансу не за чистою реалізаційною вартістю, а за початковою вартістю виникнення (наслідком є завищення активів):
неправильною класифікацією дебіторської заборгованості на довгострокову та короткострокову, внаслідок чого викривляється фінансовий стан підприємства при аналізі показників, що його характеризують;
записом дебіторської заборгованості за фіктивними рахунками неіснуючих клієнтів або за фіктивними, нетоварними операціями.
Як свідчить зарубіжний і вітчизняний досвід аудиторської практики, аудиторська перевірка складається з окремих послідовних етапів, які в узагальненому вигляді можна назвати так: підготовчий, проміжний, етап фізичної перевірки, основний (етап аудиту окремих статей звітності), підсумковий етап.
Збираючи загальні відомості щодо виникнення, обліку дебіторської заборгованості та зобов'язань, правильності їх оцінки, аудитору необхідно визначити мінімальний перелік інформації, яка має бути надана клієнтом або отримана самим аудитором у ході проведення аудиту.
Список використаної літератури
1. Про бухгалтерський облік та фінансову звітність: Закон України, затв. Верховною Радою України №996-XIV від 16.07.99 р. // Все про Б/О, 2000, №11, с. 3-6
. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість", затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 8.10.1999р. №237.
. Ткаченко Н.М. Бухгалтерський облік па підприємствах України з різними формами власності К. "А.С.К".
. Бутинець Ф.Ф. Організація бухгалтерського обліку: підруч. / Ф.Ф. Бутинець, О.П. Войналович, І.Л. Томашевська - [4-е вид.] - Житомир: ПП "Рута", 2005. - 528 с.
. Грабова Н.М. Бухгалтерський облік у галузях народного господарства: Навч.-метод. Посібник - К.:КНЕУ, 2003. - 230 с.
. Василюк М.М. Механізм управління дебіторською заборгованістю в сучасних умовах господарювання.
. Мілошевська К.І., Соловей Н.В. Проблеми обліку дебіторської заборгованості // Н.В. Соловей, К.І. Маліношевська / Економічний простір. - 2010. - №11. - С. 12-17.
. Лігоненко Л.О., Новікова Н.М. Управління дебіторською заборгованістю підприємства: Навч. посіб. - К.: КНТЕУ, 2005. - 275 с., Гладких Т.В. Фінансовий облік: Навч. посібник. - К.: Центр навчальної літератури, 2007. - 480 с.
. Н.М. Лисенко. Організаційно-методологічні особливості обліку дебіторської заборгованості та резерву сумнівних боргів на підприємствах житлово-комунального господарства. // Формування ринкових відносин в Україні. - 2005. - №1 (44). - С. 144-152.
. Матицина Н. Основні засади регулювання розрахункових відносин через управління дебіторською заборгованістю. // Бухгалтерський облік і аудит. - 2006. - №12. - С. 38-42.
. Податковий Кодекс України.
Додатки
1.Форма №1-м "Фінансовий звіт субєкта малого підприємництва" за 2012 рік.
2.Форма №1-м "Фінансовий звіт субєкта малого підприємництва" за 2013 рік.
.Форма №2-м "Звіт про фінансові результати" за 2012 рік.
.Форма №2-м "Звіт про фінансові результати" за 2013 рік.
.Оборотно-сальдові відомості за 2011, 2012, 2013 рр.
.Оборотно-сальдові відомості по рахунку: 3721 за 2011, 2012, 2013 рр.
.Оборотно-сальдові відомості по рахунку: 631 за 2011, 2012, 2013 рр.
.Оборотно-сальдові відомості по рахунку: 361 за 2011, 2012, 2013 рр.
.Журнали-ордери і відомості по рахунку 361 за 2011, 2012, 2013 рр.
.Журнали-ордери і відомості по рахунку 63 за 2011, 2012, 2013 рр.
.Акти прийому передачі виконаних робіт
.Акти здачі-прийняття робіт (надання послуг)
.Розшифровка дебіторської заборгованості, станом на 31 грудня 2013 року
.Податкова декларація з податку на додану вартість за 2011 р.
.Податкова декларація з податку на додану вартість за 2012 р.
.Податкова декларація з податку на додану вартість за 2013 р.
.Податкова декларація з податку на прибуток підприємства за 2012 р.
.Податкова декларація з податку на прибуток підприємства за 2013 р.