Фінансова звітність, аудит і аналіз фінансових результатів та фінансового стану підприємства
Міністерство освіти і науки, молоді та спорту України
Київський національний торговельно-економічний університет
Кафедра бухгалтерського обліку
ДИПЛОМНА МАГІСТЕРСЬКА РОБОТА
на тему
«ФІНАНСОВА ЗВІТНІСТЬ, АУДИТ І АНАЛІЗ ФІНАНСОВИХ РЕЗУЛЬТАТІВ ТА ФІНАНСОВОГО
СТАНУ ПІДПРИЄМСТВА»
Студента 6
курсу, 22 групи,
спеціальності
8.050106¹
«Облік і аудит»
спеціалізації
8.05010601 «Облік і аудит у підприємництві»
Терещенко
Анна Володимирівна
Науковий
керівник
Кандидат
економічних наук
Доцент
Задніпровський
Олександр Григорович
Київ 2012 р.
ВСТУП
Актуальність теми. В умовах активізації глобалізаційних процесів і виходу
суб'єктів господарювання на міжнародні ринки товарів, послуг та капіталу
зростає значення об'єктивної оцінки їх господарської діяльності. Основним
параметром такої оцінки є розрахунок фінансового результату, на підставі якого
визначається конкурентоздатність підприємства на ринку, його інвестиційна
привабливість, кредитоспроможність, а також можливості зростання ринкової
вартості підприємства.
Основним джерелом інформації про фактори формування фінансових
результатів є звітність про фінансові результати, тому не втрачає актуальності
питання підтвердження достовірності її показників.
Органічне включення нашої держави в процеси світового господарювання
вимагає перегляду та систематизації всієї сукупності економічних важелів,
наукового осмислення й теоретичного обґрунтування широкого кола мікро- і
макроекономічних проблем, включаючи мотиваційний аспект господарської
діяльності економічних суб’єктів господарювання, об’єктивні закономірності
формування і використання їх доходів. В прибутку акумулюються різні фактори:
результати виробництва й реалізації продукції (робіт, послуг), ефективності
використання виробничих і фінансових ресурсів, результати ділового партнерства
та виробничо-фінансового менеджменту, асортиментні характеристики. Необхідність
формування чітких і єдиних принципів визначення системи факторів впливу на
фінансові результати діяльності підприємства пояснює актуальність дослідження
обраної тематики. Визначну роль відіграє процес формування збитків, що
відображає помилки і прорахунки підприємства в напрямках використання
фінансових засобів, організації виробництва та збуту продукції, досягнення
заздалегідь запланованих фінансових результатів.
Інформаційною базою даного дослідження послужили фактографічна
інформація, регістри обліку, фінансова звітність підприємства ТОВ «Шерп-Експо»
за 2006-2010 роки, нормативно-правові акти, спеціальна література.
Мета роботи. Дослідження теоретичних та практичних аспектів складання
звітності, в котрій відображається інформація щодо фінансових результатів та
аудиту і аналізу показників фінансового стану підприємства.
Для досягнення поставленої мети в магістерській роботі були вирішені
наступні основні завдання:
дослідити структуру та призначення звітів, що містять інформацію про
фінансові результати, в першу чергу звіт про фінансові результати;
провести економіко-правовий аналіз нормативно-правової бази та критичний
огляд спеціальної літератури за темою дослідження;
узагальнити передумови організації та методології оформлення, аналізу та
аудиту бухгалтерської звітності про фінансові результати на ТОВ «Шерп-Експо»;
формалізувати інформаційну базу складання звіту про фінансові результати
підприємства;
визначити методику складання звіту про фінансові результати;
дослідити порядок відображення інформації щодо фінансових результатів в
інших формах бухгалтерської фінансової звітності;
дослідити використання звітних даних про фінансові результати в системі
прийняття управлінських рішень;
дослідити та узагальнити вимоги міжнародних стандартів до складання звіту
про фінансові результати;
дослідити методику аудиту фінансового стану підприємства;
визначити завдання та напрямки аналізу звіту про фінансові результати
підприємства;
провести аналіз структури доходів, витрат та прибутку підприємства;
дослідити методику факторного аналізу показників фінансових результатів.
Об’єкт дослідження. Практичні матеріали підприємства, а саме ТОВ
«Шерп-Експо», щодо формування показників фінансової звітності про фінансові
результати, її аналіз та аудит.
Предмет дослідження. Фінансова звітність про фінансовий результат
підприємства, методика її складання і оцінка фінансового стану підприємства в
сучасних умовах господарювання.
Методи дослідження. Процес дослідження проводився із застосуванням
діалектичного підходу до вивчення сучасного стану аналізу і аудиту формування
показників Звіту про фінансові результати. Вивчаючи обліковий процес формування
показників Звіту про фінансові результати, його вдосконалення в умовах
функціонування інформаційних систем застосовувалися такі методи, як групування,
узагальнення, традиційні методи економічної статистики. Для виявлення
методичних аспектів аналізу показників звіту про фінансові результати
застосовувалися методи: порівняння, співставлень, розробка системи показників,
побудова аналітичних таблиць, середніх величин.
РОЗДІЛ 1.
ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГІЧНІ ОСНОВИ СКЛАДАННЯ, АНАЛІЗУ ТА АУДИТУ БУХГАЛТЕРСЬКИХ
ЗВІТІВ ПРО ФІНАНСОВІ РЕЗУЛЬТАТИ
1.1 Структура та призначення звітів про фінансові результати
Фінансовим результатом підприємства може бути прибуток, збиток або
нульовий фінансовий результат. Трактування сутності вказаних категорій є
важливою науковою проблемою. Єдиного трактування категорій «фінансові результати»,
«прибуток» та «збиток» не існує. Полеміка протягом десятиліть значною мірою
розгорталася навколо сутності, форм та джерел формування результатів
діяльності, методики їх визначення. Етимологічно поняття «фінансові результати
трактують як різницю між доходами та витратами підприємства за певний час,
«прибуток» - зростання, збільшення, приріст, зиск, «збиток» - матеріальні
втрати, протилежність прибутку [56, с. 176]. Однією з головних
загальноекономічних проблем як у практичному, так і в науковому плані є
проблема трактування фінансового результату діяльності підприємства,
методологія й методика його визначення й оподаткування.
До 2000 року фінансовий результат на підприємствах України визначався як
алгебраїчна сума прибутку від реалізації і позареалізаційних фінансових
результатів. Прибуток від реалізації товарів, робіт, послуг обчислювався як
різниця між виручкою від реалізації і повною собівартістю продукції. В основі
такого підходу до фінансового результату була теорія додаткової вартості К.
Маркса [77, с. 254].
Під бухгалтерським прибутком розуміють фактичний приріст власного
капіталу протягом звітного періоду, який визначається за даними бухгалтерського
обліку. Методика його розрахунку відпрацьована десятиліттями і спрямована на
те, щоб власники, які відлучені від управління підприємством, могли отримати
правдиву інформацію про прибуток, на частку якого вони мають право, а
достовірність цієї інформації могли б підтвердити зовнішні аудитори без
ретельного вивчення самого підприємства. Наслідком цього є те, що в
бухгалтерському обліку відображаються лише ті доходи і витрати, які можуть бути
точно визначені й обчислені.
Цікавою науковою і практичною проблемою є максимальне наближення
економічного і бухгалтерського прибутків. Суттєву розбіжність між цими показниками
в деяких аспектах подолано. Зокрема, на підприємствах країн - членів ЄС до
складу витрат від звичайної діяльності при визначенні фінансового результату
входить стаття «Податки з прибутку», яка відображає суму податку на прибуток,
що припадає на суму доходів звітного періоду, і може суттєво відрізнятися від
суми податку, котрий сплачений відповідно до податкового законодавства [77, с.
254].
В економічній літературі витрати на сплату податків не відносять до тих,
що впливають на розмір економічного прибутку. Але сам факт урахування цих
витрат при обчисленні фінансового результату створює в бухгалтерському обліку
умови для визначення реального прибутку як доходу, «очищеного» від усіх видів
витрат, у тому числі й витрат на сплату податків. Отже, існує три методи
визначення фінансового результату. Головний із них - метод «витрати - випуск»,
що базується на моделі В. Леонтьєва. Другий метод спирається на формулу
балансу: актив дорівнює сумі власного капіталу і зобов'язань. Третій - визначає
фінансовий результат як зміну вартості чистих активів на початок і кінець
звітного періоду.
Для розрахунку фінансового результату за кожним методом передбачені певні
моделі у планах рахунків, які, в свою чергу, пов'язані зі структурою фінансових
звітів. На підприємствах зарубіжних країн головним способом визначення
фінансового результату є спосіб, що ґрунтується на зіставленні доходів і
витрат. Інші - використовуються для підприємств малого бізнесу в умовах
спрощеного оподаткування. З аналітичною метою їх може використовувати будь-який
користувач фінансової звітності. Порядок визначення фінансового результату на
підприємствах України та відображення його у звітності регламентуються у таких
Положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку: П(С)БО 2 «Баланс», П(С)БО 3 «Звіт
про фінансові результати», П(С)БО 15 «Дохід», П(С)БО 16 «Витрати», П(С)БО 17
«Податок на прибуток».
Впровадження зазначених нормативних документів на практиці має
надзвичайно велике значення, оскільки трансформує систему обчислення
фінансового результату відповідно до Міжнародних стандартів бухгалтерського
обліку 8 «Чистий прибуток або збиток за період», 12 «Податки на прибуток», 18
«Дохід». Суб'єкти господарювання в Україні розраховують фінансовий результат за
методом «витрати - випуск». План рахунків бухгалтерського обліку активів,
капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств передбачає
визначення фінансового результату за видами діяльності . Надзвичайно важливо
впровадити у практику бухгалтерського обліку підприємств України визначення фінансового
результату різними методами, а не лише методом «витрати - випуск». Саме з
концепції прибутку як приросту власного капіталу випливає можливість його
розрахунку як приросту чистих активів, або як різниці суми залишків активних і
пасивних рахунків. До речі, П(С)БО 25 «Фінансовий звіт суб'єкта малого
підприємства» не допускає використання на підприємствах малого бізнесу
спрощених методів визначення фінансового результату. На нашу думку, цей
стандарт не спрощує обліку і звітності малого підприємства за змістом, а лише
скорочує варіант обліку і звітності великого підприємства.
Одним із документів фінансової звітності підприємства є «Звіт про
фінансові результати» (форма № 2). Зміст і форма Звіту про фінансові
результати, а також загальні вимоги до розкриття його статей визначаються
згідно з П(С)БО № 3 «Звіт про фінансові результати» [12]. При цьому, норми
П(С)БО № 3 «Звіт про фінансові результати» стосуються звітів про фінансові
результати підприємств, організацій та інших юридичних осіб (далі - підприємства)
усіх форм власності (крім банків і бюджетних установ).
Роль «Звіту про фінансові результати» [74, с. 306] у суспільстві та на
підприємстві є багатогранною (рис. 1.1).
Рис. 1.1 Використання звіту про фінансові результати для забезпечення
потреб зовнішніх та внутрішніх споживачів
У відповідності до П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати» [12], метою
Звіту про фінансові результати є надання користувачам повної, правдивої та
неупередженої інформації про доходи, витрати, прибутки і збитки від діяльності
підприємства за звітний період. Звіт про фінансові результати має надавати
достовірну і повну інформацію про доходи, витрати і фінансові результати
діяльності підприємства. Дані, наведені у фінансовій звітності, вважаються
достовірними, якщо вони не містять помилок і викривлень, здатних вплинути на
рішення користувачів звітності. На відміну від балансу, який складається на
кінець останнього дня звітного періоду, Звіт про фінансові результати
складається наростаючим підсумком з початку року.
Звіт про фінансові результати складається з трьох розділів: фінансові
результати; елементи операційних витрат; розрахунок показників прибутковості
акцій.
Призначення звіту про фінансові результати полягає передусім у визначенні
чистого прибутку (збитку) звітного періоду. Розрахунок цього показника містить
визначення таких його складових: чистого доходу (виручки) від реалізації
продукції (послуг); прибутку (збитку); фінансового результату від операційної
діяльності; прибутку (збитку) від звичайної діяльності до оподаткування;
прибутку (збитку) від звичайної діяльності; чистого прибутку (збитку) звітного
періоду.
Розглянемо більш докладно перший розділ Звіту про фінансові результати
«Фінансові результати», який побудовано згідно з класифікацією доходів і витрат
за видами діяльності (звичайної: операційна, фінансової, інвестиційної;
надзвичайної) та функціями, що забезпечують послідовне зіставлення доходів і
витрат для визначення чистого прибутку (збитку) звітного періоду.
Операційна діяльність, у відповідності до П(С)БО 3 «Звіт про фінансові
результати» [12], - це основна діяльність підприємства тобто операції,
пов'язані з виробництвом або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг),
які є головною метою створення підприємства і забезпечують основну частку його
доходу. До операційної також належать інші види діяльності, які не є
інвестиційною чи фінансовою діяльністю. Змістом інвестиційної діяльності є
придбання та реалізація необоротних активів, а також фінансових інвестицій, які
не є складовою еквівалентів грошових коштів. Фінансова діяльність приводить до
змін розміру і складу власного та позикового капіталу підприємства.
З погляду передбачуваності виділяють також надзвичайні доходи та витрати,
що утворилися внаслідок надзвичайних подій. Надзвичайна подія - будь-яка подія
або операція, яка відрізняється від звичайної діяльності підприємства, та не
очікується, що вона повторюватиметься періодично або в кожному наступному
звітному періоді [63, с. 276].
Перейдемо до значення і ролі доходів і витрат підприємства. Методологічні
засади формування, оцінювання і визнання у бухгалтерському обліку інформації
про доходи від звичайної діяльності підприємства та її розкриття у фінансовій
звітності визначають П(С)БО 15 «Дохід» [14] та П(С)БО 3 «Звіт про фінансові
результати» [12].
Доходи - це збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів
або зменшення зобов’язань, які призводять до зростання власного капіталу (крім
зростання капіталу за рахунок внесків власників). Вони включаються до складу об’єктів
облікового процесу на підставі принципу нарахування та відповідності.
Застосування принципу нарахування та відповідності під час визнання
доходу як елемента обліку відбувається таким чином (рис. 1.2) [28, c. 453].
Рис. 1.2 Визнання доходу у фінансовому обліку та звітності за принципом
нарахування та відповідності
Для визначення моменту визнання доходу потрібно знати економічний зміст
господарської операції, внаслідок якої отримується дохід. За принципом
превалювання змісту над формою дохід від реалізації може бути визнаний як на
дату відвантаження, так і до чи після неї. Для чіткої організації обліку
доходів і складання Звіту про фінансові результати необхідно здійснити їх
класифікацію.
Схематично класифікація доходу підприємства та її зв’язок із Звітом про
фінансові результати та Планом рахунків наведена на рис. 1.3 [41, с. 66].
З метою визнання доходу та визначення його суми він поділяється на: дохід
від реалізації продукції, товарів, інших активів, придбаних з метою продажу
(крім інвестицій у цінні папери); дохід від надання послуг; дохід від
використання активів підприємства іншими фізичними та юридичними особами,
результатом якого є отримання процентів, дивідендів, роялті. При цьому, в
залежності від виду діяльності він поділяється на: дохід від звичайної
діяльності; дохід від надзвичайної діяльності. А для потреб бухгалтерського
обліку він поділяється на: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів,
робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи;
надзвичайні доходи.
Рис. 1.3 Класифікація доходу підприємства та її зв’язок із Звітом про
фінансові результати та Планом рахунків
Для потреб бухгалтерського обліку під витратами розуміється зменшення
економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов’язань, які
призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за
рахунок його вилучення або розподілу власниками).
Нормами П(С)БО 16 «Витрати» [15] суворо регламентуються умови визнання
витрат підприємства. Зобразимо схематично умови визнання витрат підприємством
(рис. 1.4). У відповідності до рис. 1.5 можна зазначити, що витрати
відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або
збільшенням зобов'язань. При цьому, витратами звітного періоду визнаються або
зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення
власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його
вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути
достовірно оцінені.
Рис. 1.4 Умови визнання витрат згідно П (С)БО 16
Важливим фактором отримання достовірних даних про фінансові результати
діяльності підприємства є визначення складу витрат, а чітка класифікація витрат
- важлива передумова правильної організації обліку і обчислення фінансових
результатів підприємства. У відповідності із П(С)БО 16 «Витрати» [15]
поділяються на виробничі витрати, операційні та інші витрати діяльності (рис.
1.5). При цьому, витрати можна класифікувати за всілякими ознаками: за видом
діяльності, місцевим виникненням тощо. За видом діяльності витрати поділяється
на: витрати основної діяльності; витрати операційної діяльності; витрати
звичайної діяльності. За місцем виникнення витрати поділяються на: витрати
основного виробництва; витрати допоміжного виробництва; витрати другорядних
виробництв.
Рис. 1.5 Склад і класифікація витрат підприємства для потреб
бухгалтерського обліку
За подібністю складу витрат вони поділяється на: елементи витрат та
статті витрат. За способом включення до складу виробничої собівартості
продукції, робіт, послуг витрати поділяються на прямі витрати та
загальновиробничі (непрямі витрати). При цьому, за доцільністю витрати поділяються
на: продуктивні, непродуктивні та надзвичайні витрати.
Класифікація витрат підприємства та їх зв’язок із Звітом про фінансові
результати та планом рахунків схематично наведена на рис. 1.6 [ 41, с. 68].
Варто зазначити, що витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом
певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому
вони були здійснені. Залежно від видів діяльності всі витрати розподіляють на
дві великі групи: витрати, що виникають в процесі звичайної діяльності, та витрати,
що виникають в процесі надзвичайної діяльності. В свою чергу витрати, що
виникають в процесі звичайної діяльності, розподіляють на витрати від
операційної (основної та іншої), інвестиційної та фінансової діяльності.
Рис. 1.6 Класифікація витрат підприємства та їх зв’язок із Звітом про
фінансові результати та планом рахунків
Назва другого розділу Звіту про фінансові результати «Елементи
операційних витрат» свідчить про те, що в ньому надається інформація про
витрати в розрізі економічних елементів, а саме: матеріальні витрати; витрати
на оплату праці; відрахування на соціальні заходи; амортизація; інші операційні
витрати.
До складу елемента «Матеріальні затрати» включається вартість витрачених
у виробництві (крім продукту власного виробництва): сировини й основних
матеріалів; купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів; палива й
енергії; будівельних матеріалів; запасних частин; тари й тарних матеріалів;
допоміжних та інших матеріалів. Вартість зворотних відходів, отриманих у процесі
виробництва, не включається до елементу операційних витрат «Матеріальні
затрати».
Елемент «Витрати на оплату праці» у своєму складі містить заробітну плата
за окладами й тарифами, премії та заохочення, матеріальну допомогу,
компенсаційні виплати, оплату відпусток та іншого невідпрацьованого часу, інші
витрати на оплату праці.
«Відрахування на соціальні заходи» як елемент операційних витрат включає:
відрахування на пенсійне забезпечення, відрахування на соціальне страхування,
страхові внески на випадок безробіття, відрахування на індивідуальне
страхування персоналу підприємства, відрахування на інші соціальні заходи.
У склад елемента «Амортизація» включається сума нарахованої амортизації
основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних матеріальних
активів.
«Інші операційні витрати» включають витрати операційної діяльності, які
не увійшли до складу елементів, наведених вище, зокрема витрати на відрядження,
на послуги зв'язку, плата за розрахунково-касове обслуговування тощо.
Для заповнення другого розділу Звіту про фінансові результати
використовують інформацію, яка відображується на бухгалтерських рахунках Класу
8 «Витрати за елементами» (рахунки за кодами 80 - 85).
Менш детально розглянемо формування третього розділу Звіту про фінансові
результати «Розрахунок показників прибутковості акцій», оскільки досліджуване
підприємство не є акціонерним товариством. Даний розділ заповнюється тільки
акціонерними товариствами, прості акції яких вільно продаються і купуються на
фондових біржах, включаючи товариства, які знаходяться в процесі випуску акцій.
Метою складання цього розділу є оцінка впливу минулих результатів операційної
діяльності з метою формування висновків щодо прийняття рішень про інвестиції.
Зміст і методика заповнення третього розділу Звіту про фінансові
результати регламентується П(С)БО 24 «Прибуток на акцію».
Прибуток на акцію (далі - ПНА) використовується для оцінки минули
результатів операційної діяльності підприємства з метою формування висновку
щодо його потенціалу і прийняття рішень про інвестиції. Його економічний зміст
полягає в розкритті ефективності (прибутковості) використання підприємством
ресурсів, наданих власниками його звичайних акцій.
Тому дуже важливим є застосування всіма підприємствами однакової методики
розрахунку цього показника і послідовне дотримання її під час поданні
фінансових звітів за кілька звітних періодів.
У міжнародній практиці фінансові аналітики та інвестори, як правило,
користуються двома показниками ПНА - базисним та розбавленим. П(С)БО № 3 «Звіт
про фінансові результати» перший отримав назву «Чистий прибуток, що припадає на
одну просту акцію», а другий - «Скоригований чистий прибуток, що припадає на
одну просту акцію». Особливості розрахунку обох показників деталізовані у
П(С)Б0 24 «Прибуток на акцію».
Чистий прибуток, що припадає на одну просту акцію, обчислюється діленням
чистого прибутку або збитку періоду, які належать власникам простих акцій, на
середньозважену кількість простих акцій, що знаходяться в обігу протягом цього
періоду.
Скоригований ПНА передбачає врахування під час його обчислення показника
таких фінансових інструментів, як потенційні прості акції (рис. 1.7).
За даними рис. 1.7 необхідно зазначити, що середньозведена кількість
простих акцій, що знаходяться в обігу протягом усіх відображених у фінансових
звітах періодів, слід коригувати відповідно до подій, які змінили кількість цих
акцій в обігу без відповідних змін у ресурсах, окрім конвертування потенційних
простих акцій. При цьому, вплив потенційних простих акцій на ПНА повинен бути розбавляючим,
тобто сума скоригованого ПНА має бути нижчою за суму ПНА, розраховану за один і
той же звітний період.
|
|
Чистий прибуток
|
|
|
|
|
|
|
-
|
Вплив розбавляючих
потенційних простих акцій
|
|
Прибуток на акцію
|
=
|
|
-
|
|
|
|
Середньозважена кількість
простих акцій в обігу
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Рис. 1.7 Порівняння чистого прибутку, що припадає на одну акцію, та
скоригованого чистого прибутку, що припадає на одну акцію
Отже, основною формою фінансової звітності для аналізу фінансових
результатів діяльності є форма № 2 «Звіт про фінансові результати». Але для
управління підприємством, враховуючи специфіку діяльності кожного, кількість
показників аналізу фінансових результатів підприємства, що знаходяться у
фінансовій звітності (табл. 1.1), недостатня. На нашу думку, форма № 2 - не
дуже змістовна фінансова звітність, вона не розкриває всієї глибини (сутності)
фінансових результатів.
Для усунення цих недоліків необхідно вдосконалювати фінансову звітність.
Визначення фінансових результатів діяльності не може дати повної характеристики
всьому різноманіттю ситуацій, пов’язаних з визначенням фінансових результатів
підприємства в процесі його господарської діяльності. Існує певна
невідповідність між ознаками видів діяльності, доходів та формування фінансових
результатів. Для того, щоб уникнути такої невідповідності у віднесенні операцій
до того чи іншого виду діяльності, необхідно чітко розмежувати види діяльності
та операції які до них відносяться [31, с.62].
Таблиця 1.1 Показники аналізу фінансових результатів підприємства, що
знаходяться у фінансовій звітності
|
Показники
|
Джерела інформації
|
|
Чистий дохід від реалізації
продукції, товарів (робіт, послуг)
|
Ф. 2 ―Звіт про фінансові результати, код рядку 035
|
|
Собівартість реалізованої
продукції
|
Ф. 2 ―Звіт про фінансові результати, код рядка 040
|
|
Валовий прибуток
підприємства (прибуток від реалізації продукції)
|
Ф. 2 ―Звіт про фінансові результати, код рядків 050, 055
|
|
Доходи і витрати від іншої
операційної діяльності
|
Ф. 2 ―Звіт про фінансові результати, код рядків 060, 090
|
|
Фінансові результати від
операційної діяльності
|
Ф. 2 ―Звіт про фінансові результати, код рядків 100, 105
|
|
Доходи і витрати від
фінансової діяльності
|
Ф. 2 ―Звіт про фінансові результати, код рядків 120, 140
|
|
Доходи і витрати від
інвестиційної діяльності
|
Ф. 2 ―Звіт про фінансові результати, код рядків 110, 150
|
|
Доходи і витрати від іншої
діяльності
|
Ф. 2 ―Звіт про фінансові результати, код рядків 130, 160
|
|
Фінансові результати від
звичайної діяльності
|
Ф. 2 ―Звіт про фінансові результати, код рядків 170, 175
|
|
Чистий прибуток
підприємства
|
Ф. 2 ―Звіт про фінансові результати код рядків 220, 225
|
|
Використання прибутку
|
Ф. 4 ―Звіт про власний капітал
|
|
Рентабельність діяльності
підприємства
|
Використовуючи дані ф. 2 ―Звіт про фінансові результати: чистий прибуток
(збиток) поділити на собівартість від реалізації продукції
|
Розглядаючи питання формування фінансових показників діяльності, слід
зазначити, що в нормативних документах є певна невідповідність у визначенні
класифікаційних ознак видів діяльності. Так, згідно з П(С)БО 3 і
Планом рахунків формування показників здійснюється за такими видами
діяльності: звичайна, основна, операційна, фінансова, інвестиційна, від
надзвичайних подій, інша діяльність.
На практиці ж у багатьох аналітиків формується єдиний підхід для складання
і подання всіх форм звітності щодо використання понять «операційної»,
«інвестиційної», «фінансової» діяльності підприємства і «надзвичайних подій», з
безпосередньою відповідністю їх з рекомендаціями щодо структури рахунків обліку
фінансових результатів діяльності. Ще одним недоліком «Звіту про фінансові
результати» є можливості викривлення інформації. В основу причин викривлення
покладено модель «трикутника шахрайства», запропоновану відомими американськими
аудиторами С. Альбрехтом, Дж. Вернцом і Т. Уільямсом, які займаються проблемами
викриття шахрайства. Згідно з підходами цих авторів, в основі будь-якого
шахрайства, що здійснюється особою, лежать три елементи, взаємопов’язана
сукупність яких дає можливість здійснити таке діяння: постійний тиск зовнішніх
обставин, можливість здійснення та здатність виправдати скоєне діяння [77, с.
256].
До найбільш поширених причин викривлення фінансового результату відносять
податковий тиск, наявність «тіньових витрат», витрати, які забороняється або
невигідно реєструвати в обліку. Головними чинниками, які дають можливість
здійснити та деякий час приховувати викривлення звітності, є матеріальна
зацікавленість осіб, що здійснюють перевірку та їх вплив на її результати.
Головна мотивація - впевненість у тому, що суб’єкти господарювання сплачують
державі більше, ніж повинні.
Під способом викривлення звітності слід розуміти сукупність дій посадових
осіб, мотивованих наведеними причинами, які провокують перекручення фінансових
результатів діяльності підприємств. Аналіз численних джерел літератури, в яких
досліджуються прийоми та способи викривлення звітності, дозволив розділити
останні на умовні групи. Наприклад, способи, які застосовують господарюючі
суб’єкти з метою ухиляння від оподаткування, пов’язані зі змінами законодавства
та із ненавмисними помилками. Поширеним способом викривлення звітності,
стосовно якого найбільше збігається думка експертів-фахівців є ведення
подвійного обліку. Другим за вагомістю є спосіб, який полягає в частковому
відображенні в обліку і звітності господарських операцій. Третій спосіб
пов’язаний із завищенням чи заниженням об’єкта оподаткування. Четвертий спосіб
- відображення у фінансових результатах фіктивної підприємницької діяльності. А
також як спосіб виділяють фальсифікацію бухгалтерських записів і документів.
Одним із способів викривлення є спосіб пов’язаний із частою зміною
законодавства, довільним тлумаченням законів і використанням індивідуальних
пільг. Можливим способами вирішення даної проблеми, на нашу думку, можуть бути
такі заходи: зниження податкового тиску; підвищення рівня життя України та
виведення певних обсягів витрат із категорії «тіньових»; вдосконалення
законодавчої бази, яка регламентує порядок відшкодування збитків заподіяних
державі; посилення контролю через систему органів державного та незалежного
контролю [77, с. 256].
Отже, можна зробити висновок, що існуюча фінансова звітність, а саме
«Звіт про фінансові результати» не в достатньому обсязі розкриває інформацію
щодо ефективності діяльності підприємства. Двома найбільшими недоліками «Звіту
про фінансові результати» є недостатня кількість показників, які охоплює цей
звіт, для глибокого і повноцінного аналізу та велика кількість способів і
методів викривлення фінансових результатів. Щодо першої проблеми, то ряд
дослідників пропонують збільшити кількість показників та зробити їх
деталізацію. Шлях вирішення другої проблеми більш складний, затратний і
тривалий. Так як до причин шахрайства фінансових результатів відносять
податковий тиск, наявність «тіньових витрат», витрати, які забороняється або
невигідно реєструвати в обліку, а головними чинниками, які дають можливість
здійснити та деякий час приховувати викривлення звітності, є матеріальна
зацікавленість осіб, що здійснюють перевірку та їх вплив на її результати,
головна мотивація - впевненість у тому, що суб’єкти господарювання сплачують
державі більше, ніж повинні, то для вирішення цієї проблеми використовуються
заходи загальнодержавного масштабу, які зачеплять всі ланки господарської
діяльності підприємств.
1.2 Економіко-правовий аналіз нормативно-правової бази та критичний
огляд спеціальної літератури за темою дослідження
Основою організації робіт зі складання річної фінансової звітності є
нормативно-правові документи, що регламентують порядок формування, методику і
техніку заповнення окремих форм звітності. Під фінансовою звітністю
підприємства розуміють бухгалтерську звітність, що містить інформацію про
фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за
звітний період.
У процесі підготовки та поданні фінансової звітності потрібно
дотримуватись певних правил. Їх зміст передбачений у Законі України «Про
бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 19.07.1999 №996-ХIV,
конкретизовані у постановах Кабінету Міністрів України, наказах Міністерства
фінансів України, у положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку тощо.
Загальні вимоги до фінансової звітності викладені в положенні (стандарті)
бухгалтерського обліку 1, який є головним нормативно - правовим документом у
сфері правового регулювання бухгалтерського обліку. Ці положення містять
основні принципи та вимоги до методів і процедур ведення бухгалтерського
обліку. Фінансова звітність підприємства складається з таких форм:
Баланс,
Звіт про фінансові результати,
Звіт про рух грошових коштів,
Звіт про власний капітал,
Примітки до фінансових звітів.
Кожна складова частина (компонент) фінансової звітності має власний
зміст, номер за порядком, передбачає використання інформації; кожній формі
фінансової звітності відповідає однойменний нормативний документ щодо змісту
форми та загальних вимог до розкриття статей форми звітності П(С)БО.
З метою більш детального дослідження методики складання та аудиту звіту
про фінансові результати підприємства було проведено аналіз нормативно-правових
документів (табл. 1.2), в яких регламентуються та розкриваються ці питання.
Табл. 1.2. Характеристика діючої нормативно-правової бази з методики
складання та аналізу і аудиту Звіту про фінансові результати
|
№ пор
|
Нормативний документ
|
Короткий зміст
|
Використання у обліково-аналітичному
(аудиторському) процесі
|
|
|
1.
|
Податковий кодекс України
від 02.12.2010 № 2755-VI
|
Регулює відносини, що
виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний
перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх
адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки,
компетенцію контролюючих органів, повноваженняі обов'язки їх посадових осіб
під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за
порушення податкового законодавства.
|
При дослідженні
господарської діяльності підприємства
|
|
|
2.
|
Господарський кодекс
України вiд 16.01.2003 № 436-IV
|
Встановлює правові основи
господарської ді-яльності (господарюван-ня), яка базується на різноманітності
суб'єктів господарювання різних форм власності
|
При дослідженні
господарської діяльності підприємства
|
|
|
3.
|
Про бухгалтерський облік та
фінансову звітність в Україні: Закон України від 16.07.99р. № 996-ХІV
|
Визначаються засади
бухгалтерського обліку та фінансової звітності на підприємствах України
|
При дослідженні принципів
формування фінансової звітності
|
|
|
4.
|
Про аудиторську діяльність:
Закон України від 22.04.1993 р. № 3126-ХІІ
|
Закон регламентує
діяль-ність та повноваження аудиторської палати, яка очолює весь аудит. Дія
даного закону поширю-ється на всі суб'єкти гос-подарської діяльності,
не-залежно від форм влас-ності і підпорядкування, які функціонують на
території України.
|
При дослідженні організації
аудиту фінансової звітності
|
|
|
5.
|
Інструкція про застосування
Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і
господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом
Міністерства фінансів України від 30.11.99 р. №291
|
Затверджений план Ра-хунків
відповідає Прог-рамі реформування бух-галтерського обліку із застосуванням
міжнарод-них стандартів і запро-ваджується на підпри-ємстві за рішенням
керівника
|
При дослідженні формування
інформаційної бази при складанні звіту про фінансові результати
|
|
|
6.
|
П(С)БО 1 «Загальні вимоги
до фінансової звітності»: Наказ Міністерства фінансів України від 31.03.99 р.
№ 87
|
Визначаються мета, склад і
принципи підго-товки фінансової звіт-ності та вимоги до виз-нання і розкриття
її елементів.
|
При дослідженні принципів
формування фінансової звітності
|
|
|
7.
|
П(С)БО 3 «Звіт про
фінансові результати»: Наказ Міністерства фінансів України від 31.03.99 р. №
87.
|
Визначаються зміст і форма
Звіту про фінансові результати, а також загальні вимоги до розкриття його
статей
|
При дослідженні методики
складанні звіту про фінансові результати
|
|
|
8.
|
П(С)БО 6 «Виправлення
помилок і зміни у фінансових звітах»: Наказ Міністерства фінансів України від
28.05.99 р. № 137
|
Визначається порядок
виправлення помилок, внесення та розкриття інших змін у фінансовій звітності
|
При дослідженні формування
інформаційної бази при складанні звіту про фінансові результати
|
|
|
9.
|
П(С)БО 15 «Дохід»: Наказ
Міністерства фінансів України від 29.11.99 р. №290
|
Встановлені загальні
методологічні принципи обліку та відображення у звітності доходів підприємств
|
При дослідженні фор-мування
інформаційної бази в частині форму-вання доходів при складанні звіту
|
|
|
10.
|
П(С)БО 16 «Витрати»: Наказ
Міністерства фінансів України від 31.12.99 р. №318
|
Визначає методологічні
засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати
підприємства та її розкриття в фінансовій звітності
|
При дослідженні формування
інформаційної бази в частині витрат при складанні звіту про фінансові
результати
|
|
|
11.
|
П(С)БО № 17 «Податок на
прибуток»: Наказ Міністерства фінансів України від 28.12.2000 р. №353
|
Визначає методологічні
засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати, доходи,
активи і зобов'язання з податку на прибуток та її розкриття у фінансовій
звітності
|
При дослідженні формування
інформаційної бази в частині податку на прибуток при складанні звіту про
фінансові результати
|
|
12.
|
Положення про документальне
забезпечення записів у бухгалтерському обліку: Наказ Міністерства фінансів
України від 24.05.95 № 88
|
Встановлює порядок
створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також
збе-рігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської
звітності підприємствами, їх об'єднаннями та госпрозрахунковими організаціями
(крім банків) незалежно від форм власності
|
При дослідженні формування
інформаційної бази при складанні звіту про фінансові результати
|
|
13.
|
План рахунків
бухгалтерського обліку: Наказ Міністерства фінансів України від 30.11.99 р.
№291
|
Містить перелік рахунків
бухгалтерського обліку першого та другого порядку (коди рахунків та їх
найменування)
|
При дослідженні формування
інформаційної бази при складанні звіту про фінансові результати
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку
та складання фінансової звітності в Україні визначені Законом України «Про
бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» [5], Положеннями
(стандартами) з бухгалтерського обліку (далі - П(С)БО), Планом рахунків
бухгалтерського обліку [10].
Згідно з П(С)БО 3: «Прибуток - сума, на яку доходи перевищують пов'язані
з ними витрати. Збиток - перевищення суми витрат над сумою доходу, для
отримання якого були здійснені ці витрати» [12].
Методологічні засади формування, оцінки і визначення у бухгалтерському
обліку інформації про доходи, а також порядок їх розкриття у фінансовій
звітності визначають П(С)БО 15 «Дохід» та П(С)БО 3 «Звіт про фінансові
результати», норми яких поширюються на підприємства (організації) та інших
юридичних осіб незалежно від форм власності (крім бюджетних та банківських
установ).
Внесено змін і до Плану рахунків бухгалтерського обліку активів,
капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій (наказ
Наказ Мінфіну від 30.11.99 р. №291 (a) Про затвердження Плану рахунків
бухгалтерського обліку та Інструкції про його застосування), якими визначено,
що субрахунки визначаються суб’єктом господарювання самостійно.
Дослідження спеціальної літератури з обліку та звітності фінансових
результатів дозволило окреслити основні проблемні питання:
необхідність удосконалення формування фінансових результатів в розрізі
субрахунків;
необхідність удосконалення звіту про фінансові результати.
При вивченні спеціальної літератури, присвяченої економічному аналізу
фінансових результатів, виявлені такі проблемні питання:
побудова методики аналізу фінансових результатів в залежності від
галузевої приналежності;
систематизація показників прибутковості та рентабельності в залежності
від галузевої приналежності;
інформативність результатів економічного аналізу для прийняття
оптимальних управлінських рішень.
Огляд спеціальної літератури з питань з методики складання та аналізу і
аудиту Звіту про фінансові результати узагальнено в табл. 1.3.
звіт
фінансовий інформаційний аудит
Табл. 1.3 Огляд спеціальної літератури з питань з методики складання та
аналізу і аудиту Звіту про фінансові результати
|
№ пор
|
Джерело
|
Короткий зміст
|
Використання для
удосконалення обліку, аналізу і аудиту (контролю)
|
|
1.
|
Андрієнко В. Поняття та
склад фінансової звітності в умовах гармонізації бухгалтерського обліку / В.
Андрієнко // Наука молода. − 2008. − № 9. − С. 153−157.
|
Проаналізовано та уточнено
поняття фінансової звітності підприємств в порівнянні із міжнародними
стандартами
|
При вивченні сутності та
складу фінансової звітності
|
|
Барабаш Н.С. Аналіз
господарської діяльності: Навч. посіб. / Київський національний
торговель-но-економічний ун-т. - К.: КНТЕУ, 2005. - 396 с.
|
Містить методологічні
аспекти аналізу необоротних активів підприємства
|
при проведенні аналізу
господарської діяльності
|
|
|
2.
|
Блонська В.І., Вужинська
О.І. Вдосконалення формування та використання прибутку підприємства //
Збірник науково-технічних праць Національного лісотехнічного університету
України, 2009. - № 5. - с. 122-128.
|
Досліджено суть та значення
прибутку у сучасних умовах ринку. Визначено необхідні умови ефективного
управління прибутком, вдосконалення формування та використання прибутку
підприємства.
|
При вивченні напрямів
удосконалення форми Звіту про фінансові результати
|
|
|
3.
|
Болдуєв М.В. Оцінювання
аудиторських ризиків в умовах автоматизованої обробки інформації /М.В.
Болдуєв. // Держава та регіони. Серія: Економіка та підприємництво. - 2011. -
№ 1. - С.54-58.
|
Визначена доцільність і
запропоновано методичні підходи до оцінювання в процесі здійснення
аудиторської перевірки додаткового ризику, пов'язаного з аудитом в умовах
автоматизованого ведення бухгалтерського обліку на підприємстві, а також
ризику неправильного оцінювання системи внутрішнього контролю залученими до
аудиту експертами
|
При вивченні напрямів
удосконалення форми Звіту про фінансові результати
|
|
|
4.
|
Бражко О. Формування
прибутку як передумова ефективного функціонування підприємств у ринкових
умовах // Інвестиції: практика та досвід. - 2008. - № 7. - С.33-36.
|
Визначення систем
формування прибутку підприємств як основи успішної комерційної діяльності
|
При вивченні напрямів
удосконалення форми Звіту про фінансові результати
|
|
|
5.
|
Бухгалтерський фінан-совий
облік: Підручник для студентів спеціальності «Облік і аудит» ви-щих
навчальних закладів / За ред. проф. Ф.Ф. Бутинця. - 7-ме вид., доп. і пере-
роб. - Житомир: ПП «Рута», 2006. - 832 с.
|
в підручнику даному питанню
присвячена окрема лекція в розрізі питань: економічна сутність, визнання та
оцінка, порівняльна характеристика П(С)БО і МСФЗ, характеристика рахунків та
порядок відображення в обліку, відображення у фінансовій звітності
|
при дослідженні сутності та
фінансового обліку фінансових результатів
|
|
|
Верига Ю. Приклади
складання річної звітності підприємства при використанні ручної та
автоматизованої форм обліку / Ю. Верига, М. Орищенко, О. Клименко. - //
Бухгалтерський облік і аудит. - 2010. - № 1. - С. 23-48.
|
Наведені приклади складання
річної звітності підприємства при використанні ручної та автоматизованої форм
обліку
|
При вивченні напрямів
удосконалення форми Звіту про фінансові результати
|
|
6.
|
Веріга Г. Проблемні аспекти
трансформації фінансової звітності підприємств України відповідно до
принципів МСФЗ / Г. Веріга, А. Савро. - // Бухгалтерський облік і аудит. -
2010. - № 9. - С. 19-25.
|
Розглянуто проблемні
аспекти трансформації фінансової звітності підприємств України відповідно до
принципів МСФЗ
|
При вивченні напрямів
удосконалення форми Звіту про фінансові результати
|
|
7.
|
Голов С. Застосування
міжнародних стандартів фінансової звітності в страховому секторі / С. Голов.
- // Бухгалтерський облік і аудит. - 2010. - № 4. - С. 10-19.
|
Проблемні аспекти
трансформації фінансової звітності підприємств України відповідно до
принципів МСФЗ
|
При вивченні напрямів
удосконалення форми Звіту про фінансові результати
|
|
8.
|
Діденко С.В. Модель
управління ризиком аудиторської діяльності // Економіка і регіон. - 2009. - №
1. - С.139-142.
|
Запропонована концептуальна
модель управління ризиком, що грунтується на оцінюванні зовнішніх і
внутрішніх чинників аудиторської діяльності. Наводиться характеристика усіх
видів ризиків, які можуть виникнути в процесі діяльності аудиторської фірми
|
При вивченні напрямів
удосконалення форми Звіту про фінансові результати
|
|
9.
|
Зінченко О.А. Підходи до
оцінювання якості фінансового результату та фінансово-економічного розвитку
підприємства /О.А. Зінченко. // Вісн. Хмельн. нац. ун-ту. Екон. науки. -
2010. - Т. 3, № 3. - С.37-40.
|
розглянуто
теоретико-методичні підходи до удосконалення оцінки якості фінансового
результату, а також фінансово-економічного розвитку підприємства, в основу
яких покладено золоте правило фінансування та золоте правило економіки
|
При вивченні напрямів
удосконалення форми Звіту про фінансові результати
|
|
Кадацька А.М. Послідовність
визначення фінансового результату діяльності підприємств // Вісник Сумського
національного аграрного університету. Серія: Фінанси і кредит. - 2009. - №2.
- с. 56-63.
|
Розглянуто послідов-ність
зіставлення доходів і витрат відпо-відно до національних стандартів
бухгалтерсь-кого обліку, що дає змогу визначити чистий прибуток (збиток)
звіт-ного періоду. Доведено, що цей розрахований показник буде відрізня-тися
від суми грошових коштів, яка повинна залишитися у розпоряд-женні
підприємства внаслідок принципових розбіжностей між бухгалтерським та
податковим обліком.
|
При вивченні методики
складання звіту про фінансові результати
|
|
10.
|
Кінащук Л.Л. Організація та
правове регулювання аудиторської діяльності в системі фінансового контролю в
Україні / Кінащук Л. Л. - Кіровоград: КОД, 2010. - 457 с.
|
Наводиться ряд практичних
ситуацій та напрями їх розгляду з точки зору аудитора та характеристика видів
ризиків, які можуть виникнути в процесі діяльності аудиторської фірми
|
При вивченні методики
аудиту фінансового стану
|
|
11.
|
Ковальчук О. Удосконалення
методики обліку фінансових результатів // Інвестиції: практика та досвід. -
2008. - № 7. - С.30-32.
|
Теоретичне та практичне
обґрунтування методики обліку фінансових результатів у системі фінансів, з
урахуванням вимог діючої законодавчої бази
|
При вивченні напрямів
удосконалення форми Звіту про фінансові результати
|
|
12.
|
Козак І.І. Економічний
аналіз: навч. посіб. для студ. вищ. навч. закл. / І. І. Козак; Львів. регіон.
ін-т держ. упр. Нац. акад. держ. упр. при Президентові України. - 2-ге вид. -
Л. : ЛРІДУ НАДУ, 2010. - 217 с.
|
Наведені питаннях методики
аналізу фінансових результатів в процесі обґрунтування управлінських рішень
стосовно підвищення ефективності діяльності суб’єктів господарювання.
|
При вивченні аналізу
фінансових результатів
|
|
13.
|
Кузнецова С.О.
Управлінський облік фінансових результатів для потреб категорійного
менеджменту підприємтсв торгівлі /С.О. Кузнецова. // Вісн. Хмельн. нац.
ун-ту. Екон. науки. - 2010. - Т. 3, № 2. - С.209-216.
|
запропановано впровадження
методики управлінського обліку фінансових результатів для потреб
категорійного менеджменту торговельних підприємтсв за центрами
відповідальності для задоволення інформаційних потреб
|
При вивченні напрямів
удосконалення форми Звіту про фінансові результати
|
|
Кучеркова С.О. Покращення
інформаційного забезпечення визначення фінансових результатів і відображення
їх у звітності // Наука й економіка, 2009 р., № 4 (16), Т. 1. - с. 175-178.
|
Стаття присвячена питанням
ролі фінанси-вої інформації в управ-лінні прибутком підпри-ємств. Акцентовано
увагу на недосконалості форми 2 «Звіт про фінансові результати».
|
При вивченні інформаційної
бази для складання звіту про фінансові результати
|
|
14.
|
Кучеренко Т. Принципи
обачності у фінансовій звітності / Т. Кучеренко. - // Бухгалтерський облік і
аудит. - 2009. - № 2. - С. 8-13
|
розглянуто особливості
методологічного забезпечення принципу відповідності доходів і витрат за
національними стандартами та його практичні прояви у фінансовій звітності
|
При вивченні напрямів
удосконалення форми Звіту про фінансові результати
|
|
15.
|
Мейш А.В. Зміст звіту про
фінансові результати потребує удосконалення /А.В. Мейш. // Вісн. Хмельн. нац.
ун-ту. Екон. науки. - 2011. - Т.2, № 3. - С.218-223.
|
розглянуто проблеми
обгрунтування методологічно виваженої методики формування фінансових
результатів у звітності
|
При вивченні напрямів
удосконалення форми Звіту про фінансові результати
|
|
16.
|
Нападовська Л.В., Алексєєва
А.В., Бакурова О.А., Веренич О.Г., Морозова Н.І. Облік на підприємствах
торгівлі та рес-торанного господарства: Навч. посіб. / Київський національний
торговельно-економічний ун-т / Л.В. Нападовська (заг.ред.). - К. : КНТЕУ,
2006. - 378с.
|
Наведена методика обліку
фінансових результатів діяльності підприємств
|
При вивченні обліку
фінансових результатів
|
|
17.
|
Озеран В. О., Труфіна Ж. С.
Методика відображення доходів у звіті про фінансові результати // Вісник
Львівської комерційної Академії. - 2009. - № 30. - с. 120-126.
|
Висвітлено методику
відображення доходів підприємства у Звіті про фінансові результати, а також
розбіжності у нормативних актах щодо суті доходів.
|
При вивченні методики
складання звіту про фінансові результати
|
|
18.
|
Олійничук О.І. Організаційно-методичні
аспекти обліку фінансового результату операційної діяльності підприємств //
Інноваційна економіка. - 2010. - №2. - с. 114-119.
|
Дослідження
організа-ційно-методичних аспектів обліку фінансо-вих результатів
опера-ційної діяльності підпри-ємств і розробка практичних рекомендацій щодо
їх удосконалення.
|
При вивченні методики
складання звіту про фінансові результати
|
|
Підлужна Н.М. та Тесля Г.В.
Удосконалення методики складання фінансової звітності // Вісник Запорізького
національного університету, 2010. - №2(6). - С.223-226.
|
Досліджено напрямки
подальшого розвитку фінансової звітності як системи взаємозв’язаних
показників господарської діяльності підприємства. Внесені пропозиції щодо
вдосконалення структури балансу та його аналітичних можливостей та форми № 2
«Звіт про фінансові результати».
|
При вивченні методики
аналізу формування показників звіту про фінансові результати
|
|
19.
|
Проскуріна Н.М.
Методологічні підходи до формування аудиторських процедур у системі
незалежного фінансового контролю /Н.М. Проскуріна. // Економіка та держава. -
2011. - № 1. - С.41-45.
|
досліджено сучасні підходи
до класифікації методів проведення аудиту та взаємозв'язок методів і
процедур, що використовуються в аудиторській діяльності
|
При вивченні напрямів
удосконалення форми Звіту про фінансові результати
|
|
20.
|
Стасюк Л.С. Особливості
аналізу фінансових результатів підприємств сфери надання послуг // Вісник
Хмельницького національного університету 2010, № 2, T. 3. - с. 203-206.
|
Розглянуто порядок
формування фінансового результату від основної діяльності підприємств сфери
обслуговування та методику їх аналізу.
|
При вивченні методики
аналізу формування показників звіту про фінансові результати
|
|
21.
|
Хом’як, Р.Л. Організація та
методика аудиту фінансової звітності суб’єктів господарювання / Р.Л. Хом’як,
І. Л. Цюцяк, А.Л. Цюцяк // Логістика. -Л. : Вид-во Нац. ун-ту «Львів.
політехніка», 2008 - С. 259-265
|
Запропоновано методику
аудиту фінансової звітності суб’єктів господарювання різних форм власності та
видів діяльності, а також наведено основні процедури аудиту фінансової
звітності та типові помилки, що можуть бути виявленими під час інспектування
цієї ділянки.
|
При вивченні методики
аудиту звіту про фінансові результати
|
|
22.
|
Яценко В.М., Яценко О.В.,
Яценко М.В., Ткачук І.Й. Інформаційно-організаційне забезпечення побудови і
аналізу фінансової звітності, значення її аналітичних показників в управлінні
підприємницькою діяльністю // Фінанси, бухгалтерський облік і аудит. - 2008.
- № 21 (1). - с. 3-15.
|
В статті розглядаються
питання інформацій-ного та організаційного забезпечення фінансової звітності.
Показані її основні складові, класи-фікація вимог. Дослідже-но методики
аналізу фінансової звітності розрахунку основних економічних показників
фінансового стану, а також використання їх в управлінні підприємницької
діяльності
|
При вивченні методики
аналізу звіту про фінансові результати
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Дослідження проблематики щодо удосконалення Звіту про фінансові
результати показало, що Підлужна Н.М. та Тесля Г.В. у статті «Удосконалення
методики складання фінансової звітності» пропонують в діючу форму №2 «Звіт про
фінансові результати» внести такі зміни:
- послідовно відображати доходи і витрати за видами діяльності (рядок
060 «Інші операційні доходи» розмістити після даних про доходи й витрати основної
діяльності, рядок 130 («Інші доходи після даних про доходи і витрати фінансової
діяльності»);
- виділити статті для відображення фінансових результатів
(прибутку чи збитку) окремо від основної, іншої операційної, інвестиційної,
фінансової діяльності;
доповнити Звіт про фінансові результати додатковим рядком
«Понаднормативні витрати» для відокремлення чистої собівартості реалізованої
продукції та понаднормативних і нерозподілених постійних загальновиробничих
витрат, які не є елементом собівартості реалізованої продукції;
уточнити економічну назву окремих показників («Інші доходи від
інвестиційної діяльності» та «Інші витрати від інвестиційної діяльності»);
вилучити зі Звіту про фінансові результати довідкову інформацію
(непрямих податків з обороту, вирахувань із доходу, що не є доходом
підприємства) та наводити її в примітках до фінансової звітності;
додати в розділ І Звіту про фінансові результати порядок
формування витрат з податку на прибуток за звітний період;
для більш ретельного аналізу якості отриманого прибутку
елементи операційних витрат наводити в розрізі класифікації витрат за
функціями;
виключити з форми рядки 200-210, одночасно слід передбачити
розкриття доходів і витрат внаслідок стихійного лиха, аварій тощо в примітках
до фінансових звітів [70, с. 225].
Наведені пропозиції щодо вдосконалення Звіту про фінансові результати, а
також новітні підходи до обґрунтування положень бухгалтерського обліку в
інформаційному забезпеченні управління підприємством: по-перше, дадуть
можливість об’єднати дві облікові підсистеми - фінансову і
внутрішньогосподарську в бухгалтерському інформаційному моделюванні
управлінських рішень з метою поліпшення фінансових результатів діяльності;
по-друге, можуть бути використані в структурі фінансово-господарського контролю
будь-яких суб’єктів господарювання незалежно від форм власності.
У фінансовому аналізі використовують різні показники рентабельності.
Рентабельність характеризує прибуток, отримуваний з кожної гривні коштів,
вкладених у виробництво, чи інші фінансові операції [51, с.301].
Рентабельність визначається як відношення отриманого прибутку до
середньої величини використаних за деякий період ресурсів [80, с. 86].
Підприємство є рентабельним, якщо суми виручки від реалізації продукції
достатньо не тільки для покриття витрат на виробництво та реалізацію, а й для
утворення прибутку [82, с. 316].
Як зазначено в статті Блонської В.І., рентабельність має кілька
модифікованих форм залежно від того, які саме прибуток і ресурси (витрати)
використовують у розрахунках [21, с. 122]. Передусім, розрізняють
рентабельність інвестованих ресурсів (капіталу), рентабельність продукції і
рентабельність господарської діяльності. Рентабельність інвестованих ресурсів
(капіталу) визначається в кількох модифікаціях: рентабельність активів,
рентабельність власного капіталу, рентабельність акціонерного капіталу. Більш
детальне вивчення дохідності підприємства полягає в комплексному підході до
оцінки впливу факторів на прибутковість підприємства, розробці алгоритму
аналізу дохідності та моделюванні з використанням сучасних комп'ютерних
технологій. Теоретико-методологічною базою дослідження є сучасна економічна
теорія, дослідження українських та зарубіжних вчених з проблем формування
валового доходу та прибутку підприємства, законодавчі акти з питань формування
та розподілу прибутку підприємства.
Показники прибутковості є визначальними в оцінках ефективності
функціонування господарюючого суб'єкта за всіма видами діяльності: виробничою,
комерційною, фінансовою та інвестиційною. В прибутку акумулюються результати
виробництва й реалізації продукції (робіт, послуг), їх якості й асортименту,
ефективності використання виробничих і фінансових ресурсів, результати ділового
партнерства та виробничо-фінансового менеджменту [28, c.102].
Враховуючи, що діяльність господарюючого суб'єкта може бути не тільки
прибутковою, а й збитковою, формуватися за дією факторів внутрішнього і
зовнішнього економічного середовища, в обліку й аналізі дають загальну оцінку
фінансових результатів, які характеризуються системою абсолютних і відносних
показників. Абсолютними показниками є суми прибутку (чи збитку) за структурою
його утворення чи розподілу і використання. Відносні показники фінансових
результатів - значення рентабельності, які характеризують відносний (у процентах)
ступінь прибутковості вкладеного капіталу в цілому і за його структурою,
здійснених витрат чи отриманого доходу. Ці показники розраховують залежно від
мети оцінки відносної прибутковості.
Таким чином, використання спеціальної літератури дозволяє висвітлити
теоретико-методологічні аспекти обліку та аналізу фінансових результатів та
узагальнити наукові підходи до визначення зазначеної економічної категорії.
1.3 Передумови організації та методології оформлення, аналізу та
аудиту бухгалтерської звітності про фінансові результати на ТОВ «Шерп-Експо»
ТОВ «Шерп-Експо» - офіційний експедитор виставкового центру
«КиївЕкспоПлаза».
Напрямки діяльності: транспортно-експедиційне обслуговування виставкових
вантажів в Україну і в усьому світі; оформлення тимчасового ввезення /
вивезення експонатів; митний ліцензійний і комерційний склади; навантажувальні
і розвантажувальні роботи, а також обробка порожньої тари; міжнародні
перевезення виставкових та комерційних вантажів: авто, море , авіа; митне
оформлення комерційних вантажів; послуга імпортера; інформаційна підтримка
експонентів з митного законодавства; юридичний супровід зовнішньоекономічної
діяльності.
Організаційна структура ТОВ «Шерп-Експо» наведена на рис. 1.8.
Рис. 1.8 Організаційна структура ТОВ «Шерп-Експо»
За даною організаційною структурою можна зробити висновок, що вона
орієнтована на відповідальність відділів, коли відповідальність за надання
послуги від початку до кінця не покладається на якогось одного менеджера. Практична
процедура розбивається на етапи, які виконуються працівниками різних відділів.
Наприклад, пошук клієнтів та узгодження ставок здійснюється відділом продажів,
фінансовий відділ здійснює калькуляцію та виставлення рахунків. При цьому на
кожному етапі працівник певного відділу може контактувати безпосередньо з
клієнтом, хоча основне навантаження по інформуванню клієнта та здійсненню
документообігу лягає на відділ роботи з клієнтами.
Транспортно-експедиційна діяльність за своїм змістом є посередницькою діяльністю,
тісно пов’язана з організацією перевезень та є їх невід’ємною частиною.
Розглянемо деякі аспекти оподаткування та обліку доходів і витрат
транспортно-експедиційних послуг
Для правильної й ефективної організації обліку транспортного
експедирування важливо враховувати правові аспекти такого виду діяльності.
Одразу зауважимо: відносини, що виникають при транспортному експедируванні
вантажів усіма видами транспорту, крім трубопровідного, регулюються відповідним
законодавством.
Транспортно-експедиційна послуга - робота, безпосередньо пов’язана з
організацією та забезпеченням перевезень експортних, імпортних, транзитних або
інших вантажів за договором транспортного експедирування. Отже, сфера
діяльності транспортних агентів включає такі види перевезень, як експорт з
України, імпорт в Україну, транзит по території України та території інших
держав, внутрішні перевезення по території України (ст. 8 Закону України «Про
транспортно-експедиційну діяльність»).
Згідно КВЕД, транспортно-експедиційні послуги (код 63.4) розглядаються як
допоміжні транспортні послуги. Економічні та правові основи діяльності в сфері
ЗЕД, в т. ч. і в сфері транспортно-експедиційної діяльності, в Україну
регламентовані Законом України від 16.04.91 р. № 959-ХІІ «Про
зовнішньоекономічну діяльність». Зокрема, у ст. 1 «Визначення термінів»
наведено поняття «транзит товарів» - переміщення товарів, вироблених за межами
України, через територію України без будь-якого використання цих товарів на
зазначеній території. До послуг у сфері ЗЕД згідно зі статтею 4 віднесена і
транспортно-експедиційна діяльність.
Експедитори надають клієнтам різнопланові послуги, утримання яких
зазначено в ст. 8 Закону України «Про транспортно-експедиційну діяльність». До
них, зокрема, належать і роботи з ведення обліку вантажів, оформленню
товарно-транспортної документації та її розсилання за призначенням.
Транспортно-експедиційне обслуговування вантажів здійснюється суб'єктами
підприємницької діяльності - експедиторами (юридичними та фізичними особами),
які діють за дорученням вантажовідправників і вантажоодержувачів. До речі,
суб'єктами цих правовідносин можуть бути як юридичні, так і фізичні особи -
СПД. Експедитори виконують свої функції без будь-якого втручання в господарську
діяльність транспортних організацій. За своєю економічною суттю ця діяльність є
посередницької, так як експедитор діє за дорученням замовника
(вантажовідправника або вантажоодержувача). Тому доходом експедитора є
винагорода за надані послуги.
Експедиційні послуги можуть надаватися також за договором підряду. У
такому випадку експедитор виступає генеральним підрядником, залучаючи до
виконання комплексу робіт підрядників - перевізників, вантажників, пакувальників,
охоронців тощо Доходом експедитора при такій схемі організації робіт є не
винагорода, а повна сума виручки від замовника за наданий комплекс послуг.
Поширена практика об'єднання в одному комплексі транспортних та
обслуговуючих організацій, в т. ч. і транспортно-експедиційних з виконанням
логістичних функцій. Функції кожного виду робіт виконують окремі юридичні особи
(фірми), які об'єднуються в холдинги для виконання комплексу робіт з
перевезення та експедирування вантажів.
Важливо зазначити, що відносини експедиторів, вантажовідправників і
вантажоодержувачів і порядок розрахунків між ними визначаються змістом договору
на транспортно-експедиційне обслуговування. Учасники цієї діяльності вільні у
виборі предмета договору, обов'язків та інших відносин, що не суперечить
чинному законодавству.
Договір транспортного експедирування є допоміжним договором перевезень
вантажів.
Виділення договору транспортного експедирування в самостійний вид угоди
обумовлено, в першу чергу, розвитком централізованих перевезень вантажів та
необхідністю координування взаємодії різних видів транспорту. Тому в Цивільному
кодексі України даному виду договору присвячена окрема глава (гл. 65), а в
Господарському кодексі України - ст. 316.
Згідно з договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор)
зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або
організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням
вантажів.
Таким чином, договір транспортного експедирування в залежності від його
умов може містити елементи кількох видів договорів: доручення, комісії,
підряду, зберігання, перевезення та ін
Для побудови обліку, зокрема бухгалтера, важливий розділ договору
«Порядок розрахунків». Зокрема, у ньому вказується розмір тарифу, що включає,
як правило, провізну плату й винагороду експедитору, розмір зборів за виконання
операцій і послуг. У додатку до договору може бути дана розшифровка тарифу.
Розмір тарифу визначається на базі ринкових цін на аналогічні послуги та може
змінюватися в більшу і меншу сторону в залежності від зміни кон'юнктури ринку
послуг і цін на ПММ.
У ньому також вказується, як правило, документальне підставу для
нарахувань платежів за послуги - оформлені шляхові листи, відмітки замовника в
супровідних товарних документах (товарно-транспортна накладна), акт виконаних
послуг, рахунок-фактура, чеки та ін
Надання транспортно-експедиційної послуги оформляється актом, до якого
додається звіт експедитора. Важливо, щоб всі понесені експедитором витрати були
підтверджені відповідними первинними документами (рахунки, накладні,
товарно-транспортні накладні акти, чеки тощо), доданими до звіту експедитора.
Зазначена частина витрат відшкодовується експедитору окремо.
Клієнт зобов'язаний видати експедиторові довіреність, якщо вона необхідна
для виконання його обов'язків. Експедитор має право залучити до виконання своїх
обов'язків інших осіб, але ця умова має бути зазначено в договорі. Крім того, в
даному випадку відповідати перед замовником за порушення умов договору буде все
одно експедитор.
Отже, важливим моментом відносин є те, що при будь-якій формі договору
оплата витрат завжди відбувається за рахунок клієнта. При цьому не важливо, від
свого імені або від імені клієнта експедитор здійснює діяльність в рамках такої
угоди.
Таким чином, в процесі дослідження передумов організації та методології
оформлення, аналізу та аудиту бухгалтерської звітності про фінансові результати
на ТОВ «Шерп-Експо», виявлені наступні: основним видом діяльності
досліджуваного підприємства є надання транспортно-експедиційних послуг,
організаційна структура підприємства орієнтована на відповідальність відділів,
коли відповідальність за надання послуги від початку до кінця не покладається
на якогось одного менеджера. Тобто практична процедура розбивається на етапи,
які виконуються працівниками різних відділів.
Висновок до розділу 1
Дослідження теоретико-методологічних основ складання, аналізу та аудиту
бухгалтерських звітів про фінансові результати показало:
Виявлено, що Звіт про фінансові результати складається з трьох розділів:
фінансові результати; елементи операційних витрат; розрахунок показників
прибутковості акцій. Призначення звіту про фінансові результати полягає
передусім у визначенні чистого прибутку (збитку) звітного періоду. Розрахунок
цього показника містить визначення таких його складових: чистого доходу
(виручки) від реалізації продукції (послуг), валового прибутку (збитку),
фінансового результату від операційної діяльності, прибутку (збитку) від
звичайної діяльності до оподаткування, прибутку (збитку) від звичайної
діяльності, чистого прибутку (збитку) звітного періоду.
Визначено, що при складанні Звіту про фінансові результати необхідно
керуватися чинною нормативною правовою базою, що регулює порядок складання
даного звіту. Дослідження спеціальної літератури з обліку та звітності
фінансових результатів дозволило окреслити основні проблемні питання:
необхідність удосконалення формування фінансових результатів в розрізі
субрахунків; необхідність удосконалення звіту про фінансові результати.
В процесі дослідження передумов організації та методології оформлення,
аналізу та аудиту бухгалтерської звітності про фінансові результати на ТОВ
«Шерп-Експо», виявлені наступні: основним видом діяльності досліджуваного
підприємства є надання транспортно-експедиційних послуг, організаційна
структура підприємства орієнтована на відповідальність відділів, коли
відповідальність за надання послуги від початку до кінця не покладається на
якогось одного менеджера. Тобто практична процедура розбивається на етапи, які
виконуються працівниками різних відділів.
РОЗДІЛ 2.
ОРГАНІЗАЦІЯ І МЕТОДИКА СКЛАДАННЯ ЗВІТНОСТІ ПРО ФІНАНСОВІ РЕЗУЛЬТАТИ ТОВ
«ШЕРП-ЕКСПО» ТА ОСНОВНІ НАПРЯМИ ЇХ УДОСКОНАЛЕННЯ
2.1 Інформаційна база складання Звіту про фінансові результати
підприємства
Інформаційне забезпечення обліку передбачає створення
єдиного інформаційного фонду, систематизацію та уніфікацію показників і
документів, розробки засобів формалізованого опису даних тощо. Інформаційне
забезпечення - важливий елемент автоматизованих інформаційних систем обліку,
призначений для відображення інформації, що характеризує стан керованого
об'єкта і є основою для прийняття управлінських рішень. В бухгалтерському
обліку фінансовий результат формується поступово протягом
фінансово-господарського року від усіх видів звичайної та надзвичайної
діяльності. Розмір і характер фінансових результатів за кожний період
діяльності підприємства є найважливішими підсумковими показниками їх роботи.
Дані для заповнення про фінансові результати
накопичуються протягом звітного періоду на рахунках доходів та витрат у
автоматизованій системі обліку «1С», яка використовується бухгалтерами
підприємства. Наприкінці звітного періоду заступник головного бухгалтера
обробляє накопичену інформацію, на підставі якої головний бухгалтер складає
звітність.
Для одержання різних за мірою деталізації даних про фінансові результати
на ТОВ «Шерп-Експо» ведуть два види рахунків - синтетичні і аналітичні.
Синтетичними називаються рахунки, за допомогою яких проводиться узагальнене
відображення в грошовому вираженні стану й руху економічно однорідних видів
господарських засобів за їхнім складом і розміщенням, а також за джерелами
їхнього формування та цільовим призначенням.
Аналітичними називаються рахунки, за допомогою яких здійснюється деталізована
характеристика даних синтетичних рахунків. Облік побудований на цих рахунках,
називається аналітичним.
При відображенні в обліку фінансових результатів на ТОВ «Шерп-Експо»
використовуються субрахунки (рахунки другого порядку деталізації інформації):
«Результат операційної діяльності»;
«Результат фінансових операцій»;
«Результат іншої звичайної діяльності».
Складемо порівняльну таблицю відповідності рахунків витрат і доходів за
видами діяльності підприємства (табл. 2.1).
Таблиця 2.1 Відповідність рахунків витрат і доходів за видами діяльності
підприємства
|
№ п/п
|
Види діяльності
|
Рахунки доходів
|
Рахунки витрат
|
|
1
|
Операційна
|
Рах. 70 «Доходи від
реалізації»
|
Рах. 90 «Собівартість
реалізації»
|
|
|
Рах. 71 «Інший операційний
дохід»
|
Рах. 92 «Адміністративні
витрати»; Рах. 93 «Витрати на збут»; Рах. 94 «Інші витрати операційної
діяльності»
|
|
2
|
Фінансова
|
Рах. 72 «Дохід від участі в
капіталі»
|
Рах. 96 «Втрати від участі
в капіталі»
|
|
|
Рах. 73 «Інші фінансові
доходи»
|
Рах. 95 «Фінансові витрати»
|
|
3
|
Інвестиційна
|
Рах. 74 «Інші доходи»
|
Рах. 97 «Інші витрати»
|
|
4
|
Надзвичайна
|
Рах. 75 «Надзвичайні
доходи»
|
Рах. 99 «Надзвичайні
витрати»
|
На субрахунку 791 «Результат операційної діяльності» визначається
прибуток (збиток) від операційної діяльності підприємства. За кредитом субрахунку
відображається в порядку закриття рахунків сума доходів від реалізації робіт,
послуг та від іншої операційної діяльності (рахунки 70 «Доходи від реалізації»,
71 «Іншій операційний дохід»), за дебетом - сума в порядку закриття рахунків
обліку собівартості реалізованих робіт і послуг, адміністративних витрат,
витрат на збут, інших операційних витрат (90 «Собівартість реалізації», 92
«Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут», 94 «Інші витрати операційної
діяльності»).
На субрахунку 792 «Результат фінансових операцій» визначається прибуток
(збиток) від фінансових операцій підприємства. За кредитом субрахунку
відображається списання суми в порядку закриття рахунків обліку доходів від
участі в капіталі та інших фінансових доходів, за дебетом - списання фінансових
витрат з рахунків 95 «Фінансові витрати» та 96 «Втрати від участі в капіталі».
На субрахунку 793 «Результат від іншої звичайної діяльності» визначається
прибуток (збиток) від іншої звичайної діяльності підприємства. За кредитом
рахунку відображається списання суми в порядку закриття рахунків обліку доходів
від інвестиційної та іншої звичайної діяльності підприємства, за дебетом -
списання витрат з рахунку 97 «Інші витрати».
По дебету субрахунку 791 «Результат від основної діяльності»
відображається собівартість реалізації, адміністративні витрати, витрати на
збут та інші операційні витрати, а кредиту - відповідно дохід від реалізації та
інші операційні доходи. Якщо в процесі формування інформації про операційну
діяльність на даному субрахунку утворюється сальдо по дебету, то це означає
збиток від операційної діяльності, а якщо сальдо по кредиту, то прибуток від
операційної діяльності.
По дебету субрахунку 792 «Результат фінансових операцій» відображаються
фінансові витрати та втрати від участі в капіталі, а по кредиту - відповідно
дохід від участі в капіталу та інші фінансові доходи. Якщо в процесі формування
інформації про фінансову діяльність на даному субрахунку утворюється сальдо по
дебету, то це означає збиток від фінансової діяльності, а якщо сальдо по
кредиту, то - прибуток від фінансової діяльності.
По дебету субрахунку 793 «Результат іншої звичайної діяльності»
відображається списання витрат іншої звичайної діяльності, а по кредиту -
відповідно дохід від іншої звичайної діяльності. Якщо в процесі формування
інформації про іншу звичайну діяльність на даному субрахунку утворюється сальдо
по дебету, то це означає збиток від іншої звичайної діяльності, а якщо сальдо
по кредиту, то - прибуток від іншої звичайної діяльності.
Для обліку доходів на підприємстві ТОВ «Шерп-Експо» використовуються
наступні синтетичні рахунки, передбачені планом рахунків: 70 «Доходи від
реалізації»; 71 «Інший операційний дохід»; 74 «Інші доходи».
Відповідно, для обліку витрат на підприємстві ТОВ «Шерп-Експо»
використовуються наступні синтетичні рахунки, передбачені планом рахунків: 90
«Собівартість реалізації»; 92 «Адміністративні витрати»; 93 «Витрати на збут»;
94 «Інші витрати операційної діяльності»; 95 «Фінансові витрати».
Фінансовий результат від операційної діяльності включає в себе фінансовий
результат від реалізації, а також інші операційні доходи і витрати.
Для обліку операцій, пов’язаних з реалізацією, використовуються рахунки:
«Доходи від реалізації»
«Собівартість реалізації».
Для обліку операцій з реалізації готової продукції використовуються такі
субрахунки:
«Дохід від реалізації готової продукції»
«Собівартість реалізованої готової продукції».
Наведемо приклади відображення в обліку визнання доходів від реалізації
готової продукції за грошові кошти відповідно до договору купівлі-продажу.
Причому розглянемо особливості відображення в обліку ситуацій, які виникають
при розрахунках з покупцями за першими подіями (відвантаження товарів та
отримання передоплати) (табл. 2.2).
Для уникнення ситуації появи згорнутого сальдо по рахунку 36 «Розрахунки
з покупцями та замовниками» на досліджуваному підприємстві використовується
дуальний субрахунок 681 «Розрахунки за авансами одержаними».
Таблиця 2.2 Відображення в обліку процесу реалізації товарів за грошові
кошти згідно укладених договорів на підприємстві ТОВ «Шерп-Експо» за серпень
2011 р.
|
№ пор
|
Зміст операції
|
Типова кореспонденція
рахунків
|
Кореспонденція рахунків,
яку застосовує підприємство
|
|
|
Дебет
|
Кредит
|
Дебет
|
Кредит
|
Сума
|
|
1
|
Отримана від покупця
попередня оплата за товари
|
311
|
681
|
311
|
681
|
32569,14
|
|
2
|
Нараховані податкові
зобов'язання з ПДВ
|
643
|
641
|
643
|
641
|
5428,19
|
|
3
|
Визнаний доход від
реалізації товарів
|
361
|
702
|
361
|
702
|
32569,14
|
|
4
|
Відображена сума ПДВ без
включення в податкові зобов'язання
|
702
|
643
|
702
|
643
|
5428,19
|
|
5
|
Відображена собівартість
реалізованих товарів
|
902
|
28
|
902
|
28
|
24165,39
|
|
6
|
Раніше отримана попередня
оплата покупця закривається в рахунок виконаних зобов'язань з продажу товару
(балансуюча операція)
|
681
|
361
|
681
|
361
|
32569,14
|
Для обліку витрат діяльності ТОВ «Шерп-Експо» використовуються такі
рахунки (табл. 2.3): 92 «Адміністративні витрати»; 93 «Витрати на збут».
Таблиця 2.3 Відображення в обліку формування та списання адміністративних
витрат та витрат на збут на фінансові результати ТОВ «Шерп-Експо»
|
№ пор
|
Зміст операції
|
Типова кореспонденція
рахунків
|
Кореспонденція рахунків,
яку застосовує підприємство
|
|
|
Дебет
|
Кредит
|
Дебет
|
Кредит
|
Сума
|
|
I
|
Облік адміністративних
витрат
|
|
|
|
|
|
|
1.
|
Відображено вартість
витрачених запасів, необхідних для потреб апарату управління
|
92
|
209
|
92
|
209
|
26000
|
|
2.
|
Здійснено нарахування
основної і додаткової заробітної плати працівникам апарату управління
|
92
|
661
|
92
|
661
|
52136
|
|
3.
|
Проведено відрахування на
соціальні заходи від заробітної плати працівників адміністрації підприємства
|
|
|
|
|
|
|
4.
|
- ЄСВ (36,67%)
|
92
|
651
|
92
|
651
|
16787,79
|
|
5.
|
Відображено витрати на
відрядження працівників апарату управління
|
92
|
372
|
92
|
372
|
12690,00
|
|
6.
|
Відображено витрати на
оплату пожежної і сторожової охорони
|
92
|
685
|
92
|
685
|
14587,00
|
|
7.
|
Здійснено нарахування
амортизації основних засобів, призначених для обслуговування апарату
управління
|
92
|
131
|
92
|
131
|
21698,35
|
|
8.
|
Списано частину витрат
майбутніх періодів на витрати звітного періоду
|
92
|
39
|
92
|
39
|
1259,44
|
|
9.
|
Списано суму
адміністративних витрат на фінансові результати
|
79
|
92
|
79
|
92
|
150375,30
|
|
II
|
Облік витрат на збут
|
|
|
|
|
|
|
1.
|
Відображено вартість
витрачених запасів, необхідних для потреб апарату збуту
|
93
|
209
|
93
|
209
|
144306,21
|
|
2.
|
Здійснено нарахування
основної і додаткової заробітної плати працівникам апарату збуту
|
93
|
661
|
93
|
661
|
36598,71
|
|
3.
|
Проведено відрахування на
соціальні заходи від заробітної плати працівників апарату збуту
|
|
|
|
|
|
|
4.
|
- ЄСВ (36,67%)
|
93
|
651
|
93
|
651
|
11784,78
|
|
5.
|
Відображено витрати на
відрядження працівників апарату збуту
|
93
|
372
|
93
|
372
|
14569,21
|
|
6.
|
Здійснено нарахування
амортизації основних засобів, призначених для обслуговування апарату збуту
|
93
|
131
|
93
|
131
|
18704
|
|
7.
|
Списано суму витрат на збут
на фінансові результати
|
79
|
93
|
79
|
93
|
227448,82
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Для відображення всіх інших доходів від основної діяльності (крім доходів
від реалізації) на підприємстві ТОВ «Шерп-Експо» використовуються такі рахунки:
71 «Іншій операційний дохід»; 94 «Інші витрати операційної діяльності». Інший
операційний дохід ТОВ «Шерп-Експо» включає: 711 «Дохід від реалізації іноземної
валюти»; 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів»; 713 «Дохід від
операційної оренди активів»; 714 «Дохід від операційної курсової різниці»; 716
«Відшкодування раніше списаних активів»; 719 «Інші доходи від операційної
діяльності». Інші витрати операційної діяльності ТОВ «Шерп-Експо» включають:
942 «Собівартість реалізованої іноземної валюти»; 943 «Собівартість
реалізованих виробничих запасів»; 944 «Сумнівні та безнадійні борги»; 945
«Втрати від операційної курсової різниці»; 946 «Втрати від знецінення запасів»;
947 «Нестачі і втрати від псування цінностей»; 948 «Визнані штрафи, пені,
неустойки»; 949 «Інші витрати операційної діяльності»«. У кінці звітного
періоду (місяця, року) сальдо рахунків 71 і 94 списуються на субрахунок 791
«Результат основної діяльності».
Розглянемо особливості відображення в обліку операцій щодо визнання
доходів та витрат від операційної діяльності ТОВ «Шерп-Експо» (табл. 2.4).
Таблиця 2.4 Відображення в обліку формування та списання доходів і витрат
від операційної діяльності на ТОВ «Шерп-Експо»
|
№ пор
|
Зміст операції
|
Типова кореспонденція
рахунків
|
Кореспонденція рахунків,
яку застосовує підприємство
|
|
|
|
Дебет
|
Кредит
|
Дебет
|
Кредит
|
Сума
|
|
|
I
|
Облік операцій з продажу
іноземної безготівкової валюти
|
|
|
|
|
|
|
|
1.
|
Перераховані дол. США для
продажу (курс НБУ 8,3399 грн. за 1 дол.)
|
377
|
312
|
377
|
312
|
83399
|
|
|
2.
|
Зарахування гривень на
поточний рахунок від реалізації іноземної валюти (10 000 х 8,35 - 100)
|
311
|
711
|
311
|
711
|
83400
|
|
|
3.
|
Комісійна винагорода банку
|
377
|
711
|
377
|
711
|
100
|
|
|
4.
|
Собівартість проданої
валюти (курс НБУ 8,3399 за 1 дол. + комісійні банку = 83 499 грн.)
|
942
|
377
|
942
|
377
|
83399
|
|
|
|
942
|
377
|
942
|
377
|
100
|
|
|
5.
|
Фінансовий результат від
продажу іноземної валюти
|
711
|
791
|
711
|
791
|
53500
|
|
|
|
791
|
942
|
791
|
942
|
53499
|
|
|
II
|
Реалізація інших оборотних
активів
|
|
|
|
|
|
|
|
1.
|
Відвантажені МШП покупцю
|
377
|
712
|
377
|
712
|
1200
|
|
|
2.
|
Нараховані податкові
зобов’язання з ПДВ
|
712
|
641
|
712
|
641
|
200
|
|
|
Списана собівартість
реалізованих МШП
|
943
|
22
|
943
|
22
|
800
|
|
3.
|
Списано на фінансовий
результат собівартість реалізованих МШП
|
791
|
943
|
791
|
943
|
800
|
|
4.
|
Списано на фінансовий
результат чистий дохід від реалізації МШП
|
712
|
791
|
712
|
791
|
1000
|
|
III
|
Передача в операційну
оренду об’єкта основних засобів
|
|
|
|
|
|
|
1.
|
Відображено належну до
одержання орендну плату
|
377
|
713
|
377
|
713
|
2400
|
|
2.
|
Нараховано ПДВ
|
713
|
641
|
713
|
400
|
|
3.
|
Нарахована амортизація
об’єкта, переданого в операційну оренду
|
949
|
131
|
949
|
131
|
300
|
|
4.
|
Списані на фінансовий
результат витрати
|
791
|
949
|
791
|
949
|
300
|
|
5.
|
Визначено фінансовий
результат дохід
|
713
|
791
|
713
|
791
|
2000
|
|
IV
|
Облік операційної курсової
різниці
|
|
|
|
|
|
|
1.
|
Перераховано залишок валюти
на рахунку за курсом НБУ на дату здійснення операції (дохід від операційної
курсової різниці)
|
312
|
714
|
312
|
714
|
1200
|
|
2.
|
Відображено різницю між
вартістю придбаної валюти за курсом МВРУ і вартістю придбаної валюти за
курсом НБУ у разі визнання втрат
|
945
|
333
|
945
|
333
|
800
|
|
3.
|
Списані на фінансовий
результат витрати
|
714
|
791
|
714
|
791
|
1200
|
|
4.
|
Визначено фінансовий
результат дохід
|
791
|
945
|
791
|
945
|
800
|
|
V
|
Облік штрафів, пені,
неустойки
|
|
|
|
|
|
|
1
|
Одержані штрафи, пені,
неустойки
|
311
|
715
|
311
|
715
|
12560
|
|
2
|
Визнані штрафи, пені,
неустойки
|
948
|
311
|
948
|
311
|
9480
|
|
V
|
Врегулювання в обліку
виявлених під час інвентаризації оборотних активів розбіжностей
|
|
|
|
|
|
|
1
|
Відображено суму виявлених
надлишків МШП (у т. ч. ПДВ)
|
22
|
719
|
22
|
719
|
1000
|
|
2
|
Віднесено на витрати
вартість вкрадених МШП
|
947
|
22
|
947
|
22
|
500
|
|
3
|
Віднесено вартість
вкрадених МШП на винну особу
|
375
|
716
|
375
|
716
|
1200
|
|
4
|
Нараховані платежі до
бюджету із суми відшкодування
|
716
|
642
|
716
|
642
|
1100
|
|
5
|
Відкоригована сума
податкового зобов’язання в сумі відшкодованого ПДВ, за втраченими МШП
|
716
|
641
|
716
|
641
|
100
|
|
6
|
Наприкінці звітного періоду
списано суму завданої шкоди на фінансовий результат
|
791
|
947
|
791
|
947
|
500
|
Для відображення всіх інших доходів від іншої звичайної діяльності ТОВ
«Шерп-Експо» використовуються такі рахунки: 74 «Інші доходи» (746 «Інші доходи
від звичайної діяльності»); 95 «Фінансові витрати» (952 «Інші фінансові
витрати»). У кінці звітного періоду сальдо рахунку 74 списується на субрахунок
793 «Результат іншої звичайної діяльності», а 95 - на 792 «Результат фінансових
операцій».
Розглянемо особливості відображення в обліку операцій щодо визнання
доходів та витрат від фінансової та іншої звичайної діяльності ТОВ «Шерп-Експо»
(табл. 2.5).
ТОВ «Шерп-Експо» для обліку витрат використовує рахунки класу 9 «Витрати
діяльності», а для обліку доходів - рахунки класу 7.
Накопичення інформації для складання фінансової звітності ТОВ
«Шерп-Експо» здійснюється на рахунках бухгалтерського обліку. При цьому не
існує жодного документу, який би давав змогу отримати оперативну інформацію про
фінансові результати діяльності у будь-який момент часу. Крім того, оскільки за
звітний період на підприємстві відбувається значна кількість операцій, обробка
та систематизація інформації щодо доходів та витрат підприємства займає значну
кількість часу.
Таблиця 2.5 Відображення в обліку формування та списання доходів і витрат
від фінансової та іншої звичайної діяльності на ТОВ «Шерп-Експо»
|
№ пор
|
Зміст операції
|
Типова кореспонденція
рахунків
|
Кореспонденція рахунків,
яку застосовує підприємство
|
|
|
Дебет
|
Кредит
|
Дебет
|
Кредит
|
Сума
|
|
I
|
Врегулювання в обліку
виявлених під час інвентаризації необоротних активів розбіжностей
|
|
|
|
|
|
|
1
|
Нараховано суму, належну до
сплати матеріально-відповідальною особою
|
375
|
746
|
375
|
746
|
1200
|
|
2
|
Відображено суму ПДВ, яка
підлягає сплаті до бюджету, нарахована на залишкову вартість основного засобу
|
746
|
641
|
746
|
641
|
100
|
|
3
|
Різницю між сумою
відшкодування і ПДВ віднесено на фінансові результати
|
746
|
793
|
746
|
793
|
1100
|
|
II
|
Облік операцій з фінансової
діяльності
|
|
|
|
|
|
|
1
|
Нараховані відсотки за
короткостроковим векселем
|
952
|
684
|
952
|
684
|
235,16
|
|
2
|
Віднесені на фінансовий
результат витрати, пов'язані з нарахуванням відсотків за короткостроковими
векселями виданими
|
792
|
952
|
792
|
952
|
235,16
|
З огляду на це, пропонуємо запровадити відомість для накопичення
інформації для складання фінансової звітності, зокрема, Звіту про фінансові
результати, за формою, наведеною у табл. 2.6.
Створення відомості за наведеною формою дасть змогу не тільки
проаналізувати доходи та витрати підприємства, але і забезпечить їх
порівняльний аналіз в розрізі видів діяльності ТОВ «Шерп-Експо».
Для контролю показників діяльності підприємства, виявлення тенденцій його
розвитку та для коригування планів пропонуємо запровадити внутрішній Звіт про
фінансові результати за формою, наведеною у додатку Ф. Він повинен містити
фактичні, планові дані, відхилення від планів. Терміни подання даного Звіту
необхідно передбачити внутрішніми положення підприємства, проте для покращення
організації роботи щодо складання і надання управлінської інформації, на нашу
думку, необхідно здійснювати щомісяця.
Таблиця 2.6
Відомість накопичення інформації для складання Звіту про фінансові
результати (проект)
|
Доходи/прибутки
|
Сума, грн.
|
Витрати/збитки
|
Сума, грн.
|
|
Операційна діяльність
|
|
Доход від реалізації
|
|
Собівартість реалізації
|
|
|
|
Адміністративні витрати
|
|
|
|
Витрати на збут
|
|
|
Інші операційні доходи
|
|
Інші операційні витрати
|
|
|
Прибуток від операційної
діяльності
|
|
Збиток від операційної
діяльності
|
|
|
Фінансова діяльність
|
|
Дохід від участі в капіталі
|
|
Втрати від участі в
капіталі
|
|
|
Інші фінансові доходи
|
|
Фінансові витрати
|
|
|
Прибуток від фінансової
діяльності
|
|
Збиток від фінансової
діяльності
|
|
|
Інвестиційна діяльність
|
|
Інші доходи
|
|
Інші витрати
|
|
|
Прибуток від інвестиційної
діяльності
|
|
Збиток від інвестиційної
діяльності
|
|
|
Надзвичайна діяльність
|
|
Надзвичайні доходи
|
|
Надзвичайні витрати
|
|
|
Прибуток від надзвичайних
подій
|
|
Збиток від надзвичайних
подій
|
|
Загалом, форма управлінського Звіту про фінансові результати є більш
деталізованою, розкриваючи показники операційної діяльності підприємств в
розрізі окремих видів продукції.
Таким чином, запропоновані нами зміни дадуть змогу удосконалити форму
Звіту про фінансові результати, усунувши існуючі невідповідності законодавства,
а також полегшити процес систематизації інформації щодо доходів та витрат на
ТОВ «Шерп-Експо».
2.2 Методика складання Звіту про фінансові результати
Як вже зазначалося раніше, метою складання звіту про фінансові результати
є надання користувачам повної, правдивої та неупередженої інформації про
доходи, витрати, прибутки і збитки від діяльності підприємства за звітний
період.
Перший розділ Звіту про фінансові результати призначений для визначення
чистого прибутку (збитку) звітного періоду. Із цією метою у формі Звіту
передбачається послідовне зіставлення його статей. Це досягається використанням
класифікації доходів і витрат за видами діяльності і функціями. Кожна стаття
базується на даних певного рахунку доходів (класу 7) і витрат (класу 9 або 8).
В узагальненому вигляді техніка складання Звіту про фінансові результати
подана у табл. 2.7.
Таблиця 2.7 Методика складання першого розділу Звіту про фінансові
результати в ТОВ «Шерп-Експо»
|
Стаття
|
Код рядка
|
Джерело інформації
|
|
Доход (виручка) від
реалізації продукції (товарі, робіт, послуг)
|
010
|
Оборот за кредитом
701,702,703
|
|
Податок на додану вартість
|
015
|
Оборот за дебетом
701,702,703 в кореспонденції з кредитом 641/ПДВ
|
|
Акцизний збір
|
020
|
Оборот за дебетом 701,702 в
кореспонденції з кредитом 641/акцізний збір
|
|
025
|
Оборот за дебетом
701,702,703 в кореспонденції з кредитом 641(податок з реклами, збір на
розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства), 651(збір на обов’язкове
державне пенсійне страхування з торгівлі ювелірними виробами з золота (крім
обручок), платини і дорогоцінного каміння), збір за надання послуг сотового
мобільного зв’язку ) та інш.
|
|
Інші вирахування з доходу
|
030
|
Оборот за дебетом 704 (без
непрямих податків)
|
|
Стаття
|
Код рядка
|
Джерело інформації
|
|
Чистий дохід (виручка) від
реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)
|
035
|
Ряд.10 - ряд.15 - ряд.020 -
ряд.025 - ряд.030
|
|
Собівартість реалізованої
продукції (товарів, робіт, послуг)
|
040
|
Оборот за дебетом 901,
902,903,904
|
|
Прибуток
|
050
|
Ряд.035 - ряд.40 (додатній
результат)
|
|
збиток
|
055
|
Ряд.035 - ряд.40 (від’ємний
результат)
|
|
Інші операційні доходи
|
060
|
Оборот за кредитом 71 (без
непрямих податків)
|
|
дохід від первісного
визнання біологічних активів і сільськогосподарської продукції, отриманих в
результаті сільськогосподарської діяльності
|
061
|
Оборот за кредитом 710
|
|
Адміністративні витрати
|
070
|
Оборот за дебетом 92
|
|
Витрати на збут
|
080
|
Оборот за дебетом 93
|
|
Інші операційні витрати
|
090
|
Оборот за дебетом 94
|
|
витрати від первісного
визнання біологічних активів і сільськогосподарської продукції
|
091
|
Оборот за дебетом 940
|
|
Фінансові результати від
операційної діяльності: прибуток
|
100
|
050+060+061-070-080-090-091
або 060+061-055-070-080-090-091 Сальдо за кредитом субрах.791
|
|
збиток
|
105
|
055+070+080+090+091-060
або070+080+090+091-(050+060+061) Сальдо за дебетом субрах.791
|
|
Доход від участі в капіталі
|
110
|
Оборот за кредитом 72
|
|
Інші фінансові доходи
|
120
|
Оборот за кредитом 73
|
|
Інші доходи
|
130
|
Оборот за кредитом 74
|
|
Фінансові витрати
|
140
|
Оборот за дебетом 95
|
|
Втрати від участі в
капіталі
|
150
|
Оборот за дебетом 96
|
|
Інші витрати
|
160
|
Оборот за дебетом 97
|
|
Фінансові результати від
звичайної діяльності до оподаткування: прибуток
|
170
|
100+110+120+130-140-150-160
або 110+120+130-105-140-150-160
|
|
збиток
|
175
|
105+140+150+160- 110-130-
160 або 140+150+160-100-110-120-130
|
|
Стаття
|
Код рядка
|
Джерело інформації
|
|
в тому числі від припиненої
діяльності після оподаткування та від переоцінки необоротних активів та груп
вибуття прибуток,що утворюють припинену діяльність і оцінюються за чистою
вартістю реалізації: прибуток
|
176
|
|
|
збиток
|
177
|
|
|
Податок на прибуток від
звичайної діяльності
|
180
|
Оборот за дебетом 981
|
|
Фінансові результати від
звичайної діяльності: прибуток
|
190
|
170-180
|
|
збиток
|
195
|
175+180
|
|
Надзвичайні: доходи
|
200
|
Оборот за кредитом 75
|
|
витрати
|
205
|
Оборот за дебетом 99
|
|
Податки з надзвичайного
прибутку
|
210
|
Оборот за дебетом 982
|
|
Чистий:
|
|
|
|
прибуток
|
220
|
190+200-205-210 або 200-
195-205-210
|
|
збиток
|
225
|
195+205-.200-210 або
205-190-200
|
Як видно з табл. 2.7, у разі застосування для обліку витрат лише рахунків
класу 8 заповнення таких статей як «Адміністративні витрати», «Витрати на
збут», «Інші витрати операційної діяльності» потребує відповідно організованого
аналітичного обліку на кожному з рахунків економічних елементів.
На першому етапі визначимо чистий дохід (виручки) від реалізації
продукції (товарів, робіт, послуг). При цьому, чистий дохід (виручка) від
реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається під час складання
Звіту про фінансові результати шляхом вирахування з доходу (виручки) від
реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) відповідних податків, зборів,
знижок тощо (рис. 2.4).
За статтею «Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт,
послуг)» відображається загальний дохід (виручка) від реалізації продукції,
товарів або послуг (кредитові обороти за субрахунками 701 - 703), тобто без
вирахування наданих знижок, повернення проданих товарів та податків з продажу
(податку на додану вартість, акцизного збору тощо), який відповідає критеріям
визнання доходу. Підприємства, основною діяльністю яких є торгівля цінними
паперами, за цією статтею показують вартість, за якою реалізовані цінні папери,
та суму винагороди за виконання інших операцій, пов'язаних з розміщенням,
купівлею та продажем цінних паперів.
Стаття «Податок на додану вартість» містить інформацію про суму податку
на додану вартість, яка була включена до складу доходу (виручки) від реалізації
продукції (товарів, робіт, послуг) (порядок 010) і відображена по дебету
субрахунків 701 -703 та кредиту відповідного рахунку 64.
Стаття «Собівартість реалізованої продукції (товарів,
робіт, послуг)» містить інформацію про: виробничу собівартість реалізованої
продукції (робіт, послуг) або собівартість реалізованих товарів, яка в обліку
списана з кредиту рахунка 90 в дебет рахунка 79; нерозподілену частина
умовно-постійних загальновиробничих витрат, яка в обліку відображається окремою
проводкою з кредиту рахунка 91 в дебет рахунка 90; понаднормативні витрати, які
також списані з кредиту відповідних рахунків у дебет рахунка 90.
Визначення фінансового результату від операційної
діяльності є третім етапом, де фінансовий результат (прибуток (збиток)) від
операційної діяльності визначається як алгебраїчна сума валового прибутку
(збитку), іншого операційного доходу, адміністративних витрат, витрат на збут
та інших операційних витрат.
Суми інших доходів від операційної діяльності підприємства відображаються
у статті «Інші операційні доходи», крім доходу (виручки) від реалізації
продукції (товарів, робіт, послуг): доход від операційної оренди активів, доход
від операційних курсових різниць, відшкодування раніше списаних активів, доход
від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій) тощо. Сума
доходів показується у рядку 060 за вирахуванням податку на додану вартість та
інших непрямих податків. В обліку вона відображається по кредиту рахунку 71 і в
кінці звітного періоду (або місяця) списується в кредит рахунку 791. До статті
«Адміністративні витрати» включається сума загальногосподарських витрат,
пов'язаних з управлінням та обслуговуванням підприємства, що відображені в
обліку на рахунку 92 і в кінці звітного періоду (або місяця) списані в дебет
рахунка 791. До статті «Витрати на збут» відносяться витрати підприємства,
пов'язані із реалізацією продукції (товарів, послуг), рекламу, доставку
продукції споживачам тощо. В обліку вони відображаються по дебету рахунку 93 і
в кінці звітного періоду (або місяца) відносяться в дебет субрахунку 791.
Всі інші витрати, що виникають у процесі операційної діяльності
підприємства (крім витрат, що включаються до собівартості продукції, товарів,
робіт, послуг та адміністративних витрат) відображаються у статті «Інші
операційні витрати». В обліку вони збираються по дебету рахунка 94 і в кінці
звітного періоду (або щомісячно) списуються в дебет субрахунку 791. В обліку
інформація про фінансовий результат від операційної діяльності акумулюється на
субрахунку 791 у кінці звітного періоду (або щомісяця), а потім списується на
субрахунок 441 «Прибуток нерозподілений» або 442 «Непокриті збитки».
На четвертому етапі складання першого розділу Звіту про фінансові
результати проводиться розрахунок фінансового результату (прибутку (збитку))
від звичайної діяльності до оподаткування. Який визначається як алгебраїчна
сума прибутку (збитку) від операційної діяльності, фінансових та інших доходів
(прибутків), фінансових та інших витрат.
Дохід, отриманий від інвестицій в асоційовані, дочірні або спільні
підприємства, облік яких ведеться методом участі в капіталі, відображається у
статті «Дохід від участі в капіталі».
Стаття «Інші фінансові доходи» включає: дивіденди одержані; відсотки
одержані та інші доходи, отримані від фінансових операцій (крім доходів, які
облічуються методом участі в капіталі). Усі вони облічуються на рахунку 73
«Інші фінансові доходи», які в кінці звітного періоду (або щомісяця)
переносяться на субрахунок 792.
Дохід від реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів і
майнових комплексів; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи,
які виникають у процесі звичайної діяльності, але не пов'язані з операційною
діяльністю підприємства, що відображаються на рахунку 74, показується у статті
«Інші доходи».
Сума доходів вказується у рядку 130 за вирахуванням податку на додану
вартість та інших непрямих податків.
Витрати на відсотки та інші витрати підприємства, пов'язані із залученням
позикового капіталу включаються до статті «Фінансові витрати». Вони
накопичуються на рахунку 95 і в кінці звітного періоду (або щомісяця)
списуються на субрахунок 792.
Необхідно зазначити, що збиток, спричинений інвестиціями в асоційовані,
дочірні або спільні підприємства, облік яких провадиться методом участі в
капіталі на рахунку 96 «Втрати від участі в капіталі», відображається у статті
«Втрати від участі в капіталі».
Інші витрати, які виникають у процесі звичайної діяльності (крім
фінансових витрат), але не пов'язані з операційною діяльністю підприємства,
облік яких здійснюється на рахунку 97, відображаються у статті «Інші витрати».
При цьому, фінансові доходи і витрати, доходи і втрати від участі в
капіталі переносяться з відповідних рахунків до субрахунку 792 «Результат
фінансових операцій», тоді як інші доходи та інші витрати звичайної діяльності
переносяться на субрахунок 793 «Результат іншої звичайної діяльності». Саме
зіставлення кредитових та дебетових оборотів за субрахунками 791, 792 та 793
дає можливість розрахувати фінансовий результат від звичайної діяльності до
оподаткування.
На п’ятому етапі складання першого розділу Звіту про фінансові результати
проводиться розрахунок фінансового результату (прибутку (збитку)) - від звичайної
діяльності. Який визначається як різниця між прибутком від звичайної діяльності
до оподаткування та сумою податків з прибутку. Збиток від звичайної діяльності
дорівнює збитку від звичайної діяльності до оподаткування та сумі податку на
прибуток.
Сума податку на прибуток від звичайної діяльності, визначена згідно з
П(С)БО 17 «Податок на прибуток» показується у статті «Податки на прибуток». В
обліку вона відображена по дебету субрахунку 981 «Податки на прибуток від
звичайної діяльності».
В обліку інформація, необхідна для розрахунку фінансового результату від
звичайної діяльності після оподаткування, зібрана на субрахунках 791, 792, 793
(фінансовий результат до оподаткування) та 981 (податок на прибуток від
звичайної діяльності).
На шостому етапі складання першого розділу Звіту про фінансові результати
проводиться визначення чистого прибутку (збитку) звітного періоду. Який
розраховується як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від звичайної діяльності
та надзвичайного доходу, надзвичайних витрат і податків з надзвичайного
прибутку.
У статтях «Надзвичайні доходи» і «Надзвичайні витрати» відображаються
відповідно:
невідшкодовані збитки від надзвичайних подій, включаючи затрати на
запобігання виникненню втрат від стихійного лиха, техногенних аварій, які визначені
за вирахуванням суми страхового відшкодування та покриття втрат від
надзвичайних ситуацій за рахунок інших джерел (рахунок 99);
прибутки (рахунок 75) або збитки (рахунок 99) від інших подій та
операцій, які відповідають визначенню надзвичайних подій, наведеному у П(С)БО №
3 «Звіт про фінансові результати».
Збитки від надзвичайних подій відображаються за вирахуванням суми, на яку
зменшується податок на прибуток від звичайної діяльності внаслідок цих збитків.
Сума податків, що підлягає сплаті з прибутку від надзвичайних подій (субрахунок
982) відображається у статті «Податки з надзвичайного прибутку».
В обліку фінансовий результат від надзвичайних подій відображається на
субрахунку 794, куди в кінці звітного періоду (або щомісяця) списуються
надзвичайні доходи, витрати і податок з надзвичайного прибутку.
Чистий прибуток (збиток) в обліку буде перенесений з рахунка 79
«Фінансові результати» на відповідні субрахунки рахунка 44 «Нерозподілені
прибутки (непокриті збитки)». Розглянемо порядок складання другого розділу
Звіту про фінансові результати «Елементи операційних витрат» (табл. 2.8).
Таблиця 2.8 Формування розділу ІІ «Елементи операційних витрат»
|
Показник
|
Код рядка
|
Визначення статті
|
|
Матеріальні витрати
|
Вартість витрачених у
виробництві (крім продукту власного виробництва): сировини й основних
матеріалів, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, енергії,
будівельних матеріалів, запасних частин тари й тарних матеріалів, допоміжних
та інших матеріалів
|
|
Витрати на оплату праці
|
240
|
заробітна плата за окладами
і тарифами, премії та заохочення, матеріальна допомога, компенсаційні
виплати, оплата відпусток та іншого невідпрацьованого часу, інші витрати на
оплату праці
|
|
Відрахування на соціальні
заходи
|
250
|
відрахування на пенсійне
забезпечення, відрахування на соціальне страхування, страхові внески на
випадок безробіття, відрахування на індивідуале страхування персоналу,
відрахування на інші соціальні заходи
|
|
Амортизація
|
260
|
Сума нарахованої
амортизації основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних
матеріальних активів
|
|
Інші операційні витрати
|
270
|
Витрати операційної
діяльності, які не увійшли до складу раніше перелічених елементів
|
|
Разом
|
280
|
|
У другому розділі Звіту про фінансові результати операційні витрати (на
виробництво, збут, управління та інші операційні витрати) надаються в розрізі
економічних елементів, за виключенням внутрішнього обороту.
Показники другого розділу базуються на даних, відображених в обліку на
рахунках класу 8. У разі застосування лише рахунків класу 9, як це проводиться
на ТОВ «Шерп-Експо», для його заповнення необхідно здійснити аналіз витрат,
списаних у дебет рахунків.
При цьому, до другого розділу Звіту про фінансові результати включаються:
витрати на виробництво продукції, надання послуг, виконання робіт,
здійснені протягом звітного періоду;
витрати, здійснені підприємством на доставку товарів до місця їх
зберігати тощо (відповідно до П(С)БО 9 «Запаси»);
адміністративні витрати;
витрати на збут;
інші операційні витрати.
Собівартість реалізованих товарів у сумі їх купівельної вартості не
потрібно розкривати за економічними елементами.
2.3 Відображення інформації щодо фінансових результатів в інших
формах бухгалтерської фінансової звітності
Розглянемо структурне місце інформації про фінансовий результат
підприємства в інших формах фінансової звітності:
у ф. №1 «Баланс»: в рядку 350 «Нерозподілений прибуток (непокритий
збиток)»;
у ф. 4 «Звіт про власний капітал»: в рядках 130-170 (графа 8).
У ф. 1 «Баланс» у статті «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)»
відображається або сума нерозподіленого прибутку, або сума непокритого збитку.
Сума непокритого збитку наводиться в дужках та вираховується при визначенні
підсумку власного капіталу.
У ф. 4 «Звіт про власний капітал» у статті «Чистий прибуток (збиток) за
звітний період» показується сума чистого прибутку (збитку) зі звіту про
фінансові результати. У статтях розділу «Розподіл прибутку» наводяться сума
нарахованих дивідендів, дані про інший розподіл прибутку між учасниками
(власниками) підприємства або спрямування прибутку до статутного капіталу,
резервного капіталу тощо.
Розглянемо порядок визначення нерозподіленого прибутку для відображення в
обліку та звітності. У рядки балансу переносяться дані по наступних рахунках,
наведені в табл. 2.9.
Таблиця 2.9 Вихідні дані для заповнення ф. 1 «Баланс»
|
Стаття балансу
|
№ статті балансу
|
Сальдо рахунка
|
|
|
дебетове
|
кредитове
|
|
Статутний капітал
|
300
|
|
40
|
|
Додатковий вкладений
капітал
|
320
|
|
421
|
|
Інший додатковий капітал
|
330
|
|
423-425
|
|
Резервний капітал
|
340
|
|
43
|
|
Нерозподілений прибуток
(непокритий збиток)
|
350
|
442
|
441
|
|
Неоплачений капітал
|
360
|
46
|
|
|
Вилучений капітал
|
370
|
451
|
|
Показник прибутку чи збитку (рядок 350) є найважливішим для визначення
рівня фінансового благополуччя чи заможності будь-якого підприємства. Саме
бухгалтерський прибуток є базою для нарахування дивідендів. Тому зупинимося
докладніше на порядку його формування. Підсумковий результат у балансі виходить
після об'єднання залишків на субрахунках 441 «Прибуток нерозподілений», 442
«Непокриті збитки» і 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді». На
субрахунках 441 і 442 накопичується інформація про нерозподілений прибуток чи
непокриті збитки з моменту реєстрації підприємства. Витрачається прибуток
практично тільки в двох напрямках - на виплату дивідендів і відрахування в
резервний капітал. Для відображення цих операцій використовується субрахунок
443, сальдо якого закривається наприкінці року. Таким чином, у балансі
відображається загальна сума прибутку чи збитку підприємства за винятком сум,
спрямованих на виплату дивідендів і формування резервного капіталу. Визначити
суму прибутку чи збитку за весь період існування підприємства можна,
проаналізувавши підсумкові дані зі Звітів про фінансові результати чи обороти
по субрахунках 441 і 442 у Головній книзі.
У балансі відображається сума чистого прибутку, тобто після
оподатковування.
Більш розгорнуто відповідні статті балансу відображаються в «Звіті про
власний капітал» ТОВ «Шерп-Експо», що складається за підсумками року.
Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 5 «Звіт про власний
капітал», визначаються зміст і форма звіту про власний капітал (ф. № 4), а
також загальні положення до розкриття його статей.
Призначення Звіту про власний капітал полягає в тому,
щоб надати користувачам узагальнену інформацію по всіх доходах і витратах, які
спричиняють вплив на власний капітал підприємства протягом звітного періоду, а
також по інших змінах у власному капіталі, що надають користувачам можливість
оцінити зміни в фінансовому стані підприємства і причини цих змін.
Ведення рахунків бухгалтерського обліку класу 4
«Власний капітал та забезпечення зобов'язань» Плану рахунків дозволяє
переносити залишки по зазначених статтях прямо в Звіт про власний капітал
підприємства.
Метою складання звіту про власний капітал є розкриття інформації про
зміни у складі власного капіталу підприємства протягом звітного періоду.
Власний капітал - частина в активах підприємства, що залишається після
вирахування його зобов’язань. Для забезпечення порівняльного аналізу інформації
підприємства повинні додавати до річного звіту звіт про власний капітал.
У статтях «Залишок на початок року» та «Залишок на кінець року» показують
суми власного капіталу на початок (нескоригований залишок) і кінець року.
У статті «Скоригований залишок» показується залишок власного капіталу на
початок звітного року після внесення відповідних коригувань.
У статтях розділу «Переоцінка активів» наводяться дані, які відображають
збільшення або зменшення власного капіталу в результаті переоцінки основних
засобів та інших активів у порядку, передбаченому відповідним положенням.
У статті «Чистий прибуток (збиток) за звітний період» показується сума
чистого прибутку (збитку) зі звіту про фінансові результати.
У статтях розділу «Розподіл прибутку» наводяться сума нарахованих
дивідендів, дані про інший розподіл прибутку між учасниками (власниками)
підприємства або спрямування прибутку до статутного капіталу, резервного
капіталу тощо.
У статті «Разом змін в капіталі» наводиться підсумок змін у складі
власного капіталу за звітний період, що визначається як сума всіх змін,
відображених у рядках 060 - 280. Залишок власного капіталу на кінець звітного
року визначається, виходячи з його скоригованого залишку на початок року (рядок
050) і підсумку змін у капіталі (рядок 290).
Показник чистого прибутку (збитку) за звітний рік (рядок 130)
відповідатиме такому самому показнику в Звіті про фінансові результати (рядки
220 або 225) i може також бути отриманий (для перевірки) з оборотів на
субрахунках 441 «Прибуток нерозподілений» i 442 «Непокриті збитки» у
кореспонденції з рахунком 79 «Фінансові результати».
Звіт про фінансові результати має певний взаємозв’язок з даними інших
форм річної звітності, зокрема, з Балансом, Звітом про рух грошових коштів та
Звітом про власний капітал (табл. 2.10).
Таблиця 2.10 Взаємозв'язок статей Звіту про фінансові результати з іншими
формами фінансової звітності
|
№ з/п
|
Показники, що порівнюються
|
Порівнювальні показники
|
|
Форма № 2 «Звіт про
фінансові результати»
|
|
1
|
Рядок 035, графа 3
|
Форма № 2, рядок 010 мінус
рядки 015, 020, 025, 030
|
|
2
|
Рядок 050, графа 3
|
Форма № 2, рядок 035 мінус
рядок 040
|
|
3
|
Рядок 055, графа 3
|
Форма № 2, рядок 040 мінус
рядок 035
|
|
4
|
Рядок 100, графа 3
|
Форма № 2, сума рядків 050,
060 мінус рядки 070, 080, 090 або рядок 060 мінус рядки 055, 070, 080, 090
|
|
5
|
Рядок 105, графа 3
|
Форма № 2, сума рядків 055,
070, 080, 090 мінус рядок 060 або сума рядків 070, 080, 090 мінус рядки 050 і
060
|
|
6
|
Рядок 170, графа 3
|
Форма № 2, сума рядків 100,
110, 120, 130 мінус рядки 140, 150, 160 або сума рядків 110, 120, 130 мінус
рядки 105, 140, 150, 160
|
|
7
|
Рядок 175, графа 3
|
Форма № 2, сума рядків 105,
140, 150, 160 мінус рядки 110, 120, 130 або сума рядків 140, 150, 160 мінус
рядки 100, 110, 120, 130
|
|
8
|
Рядок 190, графа 3
|
Форма № 2, рядок 170 мінус
рядок 180
|
|
9
|
Рядок 195, графа 3
|
Форма № 2, рядок 175 плюс
рядок 180 або рядок 175 мінус вписуваний рядок 185 «Дохід з податку на
прибуток від звичайної діяльності»
|
|
10
|
Рядок 220, графа 3
|
Форма № 2, сума рядків 190
і 200 мінус рядки 205 і 210 або рядок 200 мінус рядки 195, 205, 210
|
|
11
|
Рядок 225, графа 3
|
Форма № 2, рядок 205 мінус
рядки 190, 200 або рядок 195 плюс рядок 205 мінус рядки 200 і 210
|
|
12
|
Рядок 280, графа 3
|
Форма № 2, сума рядків
230-270
|
|
13
|
Рядки 010-280, графа 4
|
Форма № 2 за попередній
рік, рядки 010-280, графа 3 (якщо у звітному році не встановлено помилок за
минулі роки)
|
|
Форма № 3 «Звіт про рух
грошових коштів»
|
|
14
|
Рядок 010, графа 3
|
Форма № 2, рядок 170, графа
3
|
|
15
|
Рядок 010, графа 4
|
Форма № 2, рядок 175, графа
3
|
|
16
|
Рядок 020, графа 3
|
Форма № 2, рядок 260, графа
3
|
|
17
|
Рядок 050, графа 3
|
Форма № 2, сума рядків 150,
160 мінус рядки 110, 120, 130, графа 3
|
|
18
|
Рядок 050, графа 4
|
Форма № 2, сума рядків 110,
120, 130 мінус рядки 150, 160, графа 3
|
|
19
|
Рядок 060, графа 3
|
Форма № 2, рядок 140, графа
3
|
|
Форма № 4 «Звіт про власний
капітал»
|
|
20
|
Рядок 130, графа 8
|
Форма № 2, рядок 220 або
225, графа 3
|
|
Форма № 5 «Примітки до
річної фінансової звітності»
|
|
21
|
Сума рядків 440-490, графа
3
|
Форма № 2, рядок 060, графа
3
|
|
22
|
Сума рядків 440-490, графа
4
|
Форма № 2, рядок 090, графа
3
|
|
23
|
Сума рядків 500-520, графа
3
|
Форма № 2, рядок 110, графа
3
|
|
24
|
Сума рядків 500-520, графа
4
|
Форма № 2, рядок 150, графа
3
|
|
25
|
Сума рядків 530, 550, 560,
графа 3
|
Форма № 2, рядок 120, графа
3
|
|
26
|
Сума рядків 540-560, графа
4
|
Форма № 2, рядок 140, графа
3
|
|
27
|
Сума рядків 570-610, 630,
графа 3
|
Форма № 2, рядок 130, графа
3
|
|
28
|
Сума рядків 570-600, 620,
630, графа 4
|
Форма № 2, рядок 160, графа
3
|
|
29
|
Рядок 1240
|
Форма № 2, рядок 180, графа
3 плюс рядок 210, графа 3
|
Досконала система складання фінансової звітності повинна базуватись на
достатньо деталізованій інформації по рахунках капіталу, для чого необхідним є
застосування додаткових субрахунків або аналітики, пристосованої до
особливостей діяльності підприємства. Необхідними елементами забезпечення
формування достовірних даних для фінансової звітності є погодження розділів
облікової політики відносно власного капіталу з іншими розділами. Для
підприємств із значними інвестиціями з точки зору формування достовірної
картини відносно власного капіталу необхідною є підтверджена незалежними
аудиторами звітність дочірніх та асоційованих підприємств.
2.4 Використання звітних даних про фінансові результати в системі
прийняття управлінських рішень
Оскільки витрати є основним фактором підвищення прибутковості
господарської діяльності торговельного підприємства, зокрема ТОВ «Шерп-Експо»,
витрати операційної діяльності виділено в окремий об’єкт управління, а в
системі управління визначено спеціальну підсистему управління витратами з їх
плануванням, обліком, контролем та регулюванням. За результатами дослідження
виявлено та систематизовано модель управління витратами операційної діяльності
ТОВ «Шерп-Експо».
Для підвищення аналітичності обліку та оптимізації аналітичних процедур
контролю витрат операційної діяльності на ТОВ «Шерп-Експо» використовують
унікальну класифікацію витрат для цілей і потреб управління.
Організація управлінського обліку є внутрішньою справою ТОВ «Шерп-Експо»,
що дозволяє керівництву самостійно вирішувати питання:
як класифікувати витрати;
наскільки деталізувати місця виникнення витрат і як їх пов'язувати з
центами відповідальності
Рис. 2.1 Модель управління витратами ТОВ «Шерп-Експо»
як вести облік фактичних і планових (нормативних), повних і часткових
(змінних, прямих, обмежених) витрат.
У відповідності до встановлених принципів та засад управлінського обліку,
планування та звітності, ТОВ «Шерп-Експо»:
) планує свою діяльність в розрізі всіх об'єктів компанії, доходів та
витрат, які несе компанія та її об'єкти;
) веде управлінський облік в розрізі всіх об'єктів компанії, доходів та
витрат, які несе компанія та її об'єкти;
) планує діяльність, веде управлінський облік та звітує згідно
регламентів планування та звітності, положення про систему управлінського
обліку по наступних напрямках в розрізі об’єктів:
реалізації фармацевтичних препаратів, супутніх товарів, послуг в розрізі
видів продаж (дрібний гурт, роздріб);
фінансово-господарських, організаційних витрат (бюджет);
експлуатаційних витрат, пов’язаних з експлуатацією об’єктів
(матеріально-технічне постачання);
витрат на зберігання;
залишків;
витрат на реалізацію.
ТОВ «Шерп-Експо» планує операційні витрати у відповідності до
встановлених меж. Центральним офісом ТОВ «Шерп-Експо» формуються бюджети
діяльності в розрізі регіонів, тобто кожний регіон отримує свій план продажу, а
також склад і обсяг витрат.
Витратна частина бюджету складається на рівні кожного відділу
Адміністративний, Маркетинг тощо, а витрати по відділу продаж ще й на рівні кожного
регіону. Це дозволяє порівнювати дохідність кожного регіону.
В ТОВ «Шерп-Експо» використовується автономна система обліку, яка
передбачає повну автономію управлінського обліку від фінансового обліку.
Взаємозв'язок між ними здійснюється тільки за допомогою системи розподільних
рахунків (розподіл первинних витрат і доходів за елементами).
Для такої системи характерні наступні риси:
десяткова система кодування рахунків;
поділ рахунків на балансові, фінансові рахунки витрати - випуск,
позабалансові рахунки, спеціальні рахунки управлінської бухгалтерії;
метод обліку орієнтований на постійне зіставлення витрат і фінансового
результату (за товарами, сегментами діяльності, центрами відповідальності);
використання спеціальних синтетичних рахунків "Відхилення від
спеціально встановленої собівартості і нормативних витрат" і
"Відхилення, виявлені при бухгалтерській обробці даних", що
дозволяють виявити відхилення у виробничому процесі і відхилення, які
включаються в собівартість, виявлені при інвентаризації.
Реалізація товарів відноситься до основної операційної діяльності
підприємства.
До складу іншої операційної діяльності ТОВ «Шерп-Експо» відносяться:
- адміністративні витрати;
- витрати на збут;
інші операційні витрати.
Покриття понесених витрат іншої операційної діяльності ТОВ «Шерп-Експо»
здійснюється на підставі затвердженого планового бюджету.
Усі витрати максимально персоніфіковано (заробітна плата, витрати на
соціальні заходи, витрати на відрядження, витрати на автотранспорт, витрати на
офісне приладдя (канцтовари, обслуговування офісної техніки) тощо), це дозволяє
сформувати витрати в розрізі регіону, відділу, працівника. Тобто мати уявлення
про ефективність вкладених витрат в кожний об’єкт обліку витрат за центрами
відповідальності.
Також за допомогою розробленої системи рахунків управлінського обліку ТОВ
«Шерп-Експо» має змогу окремо формувати витрати на збут кожної групи та кожної
товарної позиції. Таке групування витрат дає можливість формувати інформацію
про ефективність витрат на збут кожного виду товарної продукції, зокрема
витрати на рекламу, навіть в розрізі видів реклами (ТБ, постери тощо)
Перевагами автономної системи управлінського обліку, яка використовується
на ТОВ «Шерп-Експо» є:
можливість удосконалення системи обліку завдяки посиленню аналітичної
даних управлінського обліку (у розрізі місць виникнення витрат, видів товарної
продукції, розрядів менеджерів);
посилення контрольних функцій завдяки введенню спеціальних
рахунків-екранів, що відображають взаємозв'язок між даними фінансового і управлінського
обліку;
можливість отримання постійної інформації у вигляді сум покриття (за
системою неповної собівартості) і прибутку (за системою повної собівартості) в
розрізі центрів відповідальності, видів товарної продукції, сегментів
діяльності;
можливість здійснення групування витрат за статтями в розрізі зовнішніх і
внутрішніх сегментів діяльності, центрів відповідальності і прибутку (на
рахунках управлінського обліку).
Недоліком автономної системи обліку є трудомісткість ведення
управлінського обліку, що пов'язано з необхідністю виконання двох планів
рахунків: фінансового і управлінського обліку. При цьому, на ТОВ «Шерп-Експо»
використовується подвійне кодування понесених витрат.
Отже, на ТОВ «Шерп-Експо» в системі обліку, фактично понесені витрати
відображаються наступним чином:
витрати визнаються за принципом нарахування (відображаються в тому
звітному періоді, в якому вони мали місце);
облік витрат діяльності ведеться в системі 1С в розрізі рахунків
бухгалтерського обліку: 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут», 94
«Інші операційні витрати»;
в управлінському обліку витрати відображаються в розрізі видів витрат та
по підприємству в цілому.
наприкінці кожного місяця зводяться звіти, шляхом імпорту в Hyperion
(спеціалізована комп’ютерна програма) з 1С;
щомісяця в Hyperion проводиться порівняння запланованих обсягів
діяльності (доходів та витрат) з фактичними результатами. Усі виявлені
відхилення аналізуються та проводиться коригування.
Співставлення витрат та результатів за видами діяльності, центрами
витрат, центрами відповідальності і місцями їх виникнення у рамках
управлінського обліку забезпечує на ТОВ «Шерп-Експо» контроль та управління
витратами, результатами, цінами та ринком.
Ефективний контроль величини витрат доцільно вести на основі первинної
облікової інформації. Подібний контроль на ТОВ «Шерп-Експо» здійснюється шляхом
використання методу бюджетування.
Метод бюджетування, як спосіб контролю передбачає співставлення витрат з
актуалізованим (запланованою з врахуванням змін) кошторисом витрат і
результатів. Він передбачає співставлення бюджетних кошторисів за різними
напрямками діяльності та у цілому по підрозділу.
Іншим об’єктом управлінського обліку є результати, які також
обліковуються за місцями виникнення витрат, носіями витрат та центрами
відповідальності.
У процесі співставлення витрат та результатів різних об’єктів обліку
визначається ефективність господарських процесів, зв’язків, діяльності та
відносин як підприємства в цілому, так і окремих його підрозділів.
У зв’язку з тим, що управлінський контроль включає людський чинник, то
при створенні різних типів центрів відповідальності на ТОВ «Шерп-Експо»
враховують ряд суб’єктивних аспектів - мотивацію, поведінку учасників, стимули,
потреби, тощо.
Наприклад, у менеджерів центрів відповідальності з’являється стимул
приймати альтернативні рішення, що збільшують запланований для них рівень
прибутку, а конкуренція між ними за ресурси дозволяє підвищити ефективність
діяльності підприємства в цілому. Але якщо підрозділи підприємства повинні тісно
співпрацювати, то створення центрів прибутку може призвести до виникнення
конфліктних ситуацій, що буде загрожувати ефективності діяльності підприємства.
Для уникнення конфліктних ситуацій на ТОВ «Шерп-Експо» поділ на центри
відповідальності відповідають наступним основним вимогам:
- центри відповідальності пов’язані з торговельною та організаційною
структурою підприємства;
- кожен центр очолює менеджер;
в кожному центрі є показник для виміру обсягу діяльності та
база для розподілу витрат;
для кожного менеджера центру відповідальності чітко розподілено
сферу повноважень і відповідальності (менеджер відповідає тільки за ті
показники, які він може контролювати);
для кожного центра відповідальності встановлені форми
внутрішньої звітності.
Звітність - це система взаємопов’язаних оціночних показників за звітний
період, що характеризує умови та результати фінансово-господарської діяльності
підприємства або його елементів: напрямки бізнесу, проектів, структурних
підрозділів, працівників та ін. [47, с. 141]
Формування звітності - кінцева стадія облікового процесу в управлінському
обліку, тому вона містить у собі узагальнюючі підсумкові результати звітного
періоду після відповідної обробки даних.
Управлінська звітність відрізняється тим, що може містити як кількісні,
так і якісні параметри, що відображаються як у ціновому, так і в натуральному
значенні.
Мета внутрішньої управлінської звітності, яка містить деталізовані
відомості про підприємство, - задоволення інформаційних потреб менеджерів та
керівників для аналізу та прийняття рішень у сфері оцінювання та контролю,
прогнозування та планування.
Внутрішня (управлінська) звітність в ТОВ «Шерп-Експо» передбачає,
наявність наступних її елементів:
1. Інформаційна звітність. Складається
за вимогою керівника вищого рівня та представляє собою вибірковий огляд окремих
нефінансових аспектів функціонування центру відповідальності. Такого роду
звітність не носить періодичного характеру, оскільки заздалегідь не обумовлені
періоди її подання та формування відбувається тільки після відповідного запиту.
2. Звітність про економічні та фінансові
показники. Характеризує стан торговельних запасів та необоротних активів, а
також дає уявлення про необхідну кількість працівників та ефективність їх
роботи. За таким типом звітності визначаються періоди складання та подання
керівникам вищого рівня. Показники цієї звітності не тільки дають змогу
менеджерам наступного рівня оцінювати потреби підлеглих їм структурних
підрозділів, а і дозволяють аналізувати доцільність цих потреб та якість прийнятих
управлінських рішень стосовно економного витрачання ресурсів та додержання
планового обсягу операційних витрат.
3. Результативна звітність. Призначена
для оцінки роботи структурного підрозділу в цілому та успішності управління
менеджером, що його очолює. Оцінка якості функціонування підрозділу
здійснюється на підставі співвідношення фактичних (понесених протягом певного
періоду) та планових (згідно кошторису) витрат. Оцінка результатів діяльності
керівника здійснюється на підставі аналізу прийнятих їм управлінських рішень та
характеризується здатністю відповідного менеджеру забезпечувати щоденне
ефективне управління діяльністю, що знаходиться під його контролем.
Результативна звітність складається за визначений період.
На ТОВ «Шерп-Експо» плановий період становить місяць. Однак з метою
оперативного контролю керівник центру відповідальності може встановити
щотижневу звітність, оскільки він повинний виявляти та аналізувати відхилення
від плану до включення їх до звіту вищому керівництву, а також визначати
причини таких відхилень, встановлювати винуватців та приймати заходи по
запобіганню подібних явищ в наступному періоді.
Тому і звіт менеджерам вищого рівня крім розрахункових позицій (планові,
фактичні данні та відхилення) буде доповнений стовпцями «причини», «винуватці»,
«прийняті заходи чи пояснення щодо неможливості виправлення ситуації».
Отже, інформаційні потреби в формуванні управлінських рішень
задовольняються при умові забезпечення комунікації внутрішньої звітності
структурних підрозділів всіх рівнів.
Таким чином, інформаційні потреби в формуванні управлінських рішень щодо
діяльності центрів відповідальності задовольнятимуться при умові забезпечення
комунікації внутрішньої звітності структурних підрозділів всіх рівнів.
Управлінський облік є інструментом управління діяльністю підприємства,
об’єднуючи практично всі функції управління - облік, планування, координацію,
контроль, аналіз, прийняття рішень. На кожному підприємстві система
управлінського обліку має свої особливості, але водночас може включати в себе
подібні елементи: збір інформації, структуризацію обліку за центрами
відповідальності, бюджетування та розробку стандартів, аналіз системи
показників, контроль та прийняття управлінських рішень.
2.5 Вимоги міжнародних стандартів до складання Звіту про фінансові
результати
Найважливішою формою вираження ділової активності підприємства є величина
поточного результату за певний період, а саме прибутку від господарської,
інвестиційної і фінансової діяльності. У всьому діловому світі відомості про формування
і використання прибутку розглядаються як найзначуща частина фінансової
звітності підприємства. В більшості країн законодавчо закріплено декілька форм
звіту про прибутки та збитки, серед яких господарюючі суб'єкти мають право
обирати таку, яка найточніше представляє елементи результатів діяльності.
Звіт про прибутки та збитки - це звіт про доходи, витрати та фінансові
результати діяльності підприємства. У різних країнах цей звіт може мати різну
назву: звіт про прибуток (Income Statement), звіт про прибуток та збиток
(Profit and Loss Account), звіт про операції (Statement of Operations), звіт
про фінансові результати (Statement of Financial Performance). Проте незалежно
від назви Звіт про прибутки та збитки надає користувачам, насамперед інвесторам
і кредиторам, важливу фінансову інформацію для оцінки минулої діяльності
підприємства, а також ризику недосягнення ним очікуваних результатів.
Основними елементами Звіту про прибутки та збитки є доходи та витрати,
прибутки та збитки.
Усі статті доходу та витрат, визнані у звітному періоді, слід включати до
складу прибутку або збитку, крім випадків, коли інший підхід вимагається
стандартами або Тлумаченнями.
Крім того, окремі статті, що задовольняють визначенням доходу або витрат,
наведеним у Концептуальній основі міжнародних стандартів, також звичайно
виключаються з прибутку або збитку.
Прикладом таких статей є:
дооцінка основних засобів (МСБО 16);
прибутки та збитки від переведення фінансових звітів зарубіжних
господарських одиниць (МСБО 21);
прибутки та збитки від переоцінки фінансових активів, доступних для
продажу (МСБО 39);
різниця між фактичною собівартістю викуплених акцій власної емісії та
вартістю їх перепродажу (згідно з МСБО 32).
Загальні вимоги до Звіту про прибутки та збитки встановлені МСБО 1 «Подання
фінансових звітів». Після перегляду цього стандарту у грудні 2003 р. було
внесено такі суттєві зміни щодо подання інформації у Звіті про прибутки та
збитки:
відміна розподілу доходів і витрат на операційні і неопераційні та
відповідно виключення показника операційного прибутку (збитку);
відмова від розподілу діяльності на звичайну та надзвичайні події та
окремого подання статей як надзвичайних доходів і витрат.
МСБО 1 «Подання фінансових звітів» визначає лише мінімальний перелік
статей, які мають бути відображені безпосередньо у Звіті про прибутки та збитки
(табл. 2.11). Докладні вимоги до визнання, оцінки та розкриття цих статей
наведено у відповідних стандартах.
Таблиця 2.11
Мінімальний перелік статей Звіту про прибутки та збитки
|
Статті
|
Стандарт, що визначає
порядок визнання, оцінки та розкриття статті
|
|
Дохід
|
МСБО 18
|
|
Фінансові витрати
|
МСБО 23
|
|
Частка прибутку або збитку
асоційованих компаній або спільних підприємств, які обліковуються методом
участі в капіталі
|
МСБО 28, МСБО 31
|
|
Прибуток або збиток до
оподаткування від або погашення зобов'язань, які відносяться що припиняється
продажу активів до діяльності,
|
МСФЗ 5
|
|
Витрати на податок
|
МСБО 12
|
|
Сума, що включає підсумок
прибутку (збитку) після оподаткування від: а) припиненої діяльності; б)
оцінки за справедливою вартістю (за вирахуванням витрат на продаж (або
ліквідацію) активів або ліквіда-ційної групи, які є складовою припиненої
діяльності)
|
МСБО 1
|
|
Прибуток або збиток за
період
|
МСБО 1
|
|
Розподіл прибутку або
збитку за період: (а) прибуток або збиток, що відноситься до частки меншості;
(б) прибуток або збиток, що відноситься до власників капіталу материнського
підприємства
|
МСБО 27
|
Водночас додаткові статті, заголовки та проміжні підсумки слід також
подавати безпосередньо у Звіті про прибутки та збитки, коли це доречно для
розуміння фінансових результатів діяльності підприємства.
Це дає можливість врахувати: специфіку діяльності підприємства; частоту
окремих операцій та подій; вплив окремих компонентів доходу та витрат на
фінансовий результат.
Згідно з МСБО 1, частина інформації підлягає відображенню або
безпосередньо у Звіті про прибутки та збитки, або у примітках до фінансових
звітів. Це означає, що підприємство само визначає, де подавати таку інформацію,
але обов'язково має наводити її у фінансовій звітності.
Прикладами такої інформації є: суттєві статті доходів і витрат; сума
дивідендів; аналіз витрат.
Якщо статті доходів та виплат є суттєвими, їх характер і суму слід
розкривати окремо.
Прикладами обставин, що можуть призвести до окремого розкриття статей
доходу та витрат, є такі: списання вартості запасів до чистої вартості
реалізації або основних засобів до їх суми очікуваного відшкодування, а також
сторнування такого списання; реструктуризація діяльності підприємства та
сторнування будь-яких забезпечень витрат на реструктуризацію; продаж основних
засобів; продаж довгострокових інвестицій; припинена діяльність; урегулювання
судових позовів; інші сторнування забезпечень.
В США головним призначенням звіту про прибутки та збитки є відображення
змін капіталу акціонерів компанії під впливом доходів та витрат, отриманих в
поточному періоді. На відміну від української практики обліку, в США компанії
користуються значною свободою при виборі формату надання звіту про прибутки та
збитки. Існують два способи їх складання - одноступеневий та багатоступеневий.
Одноступенева форма має більш спрощений вигляд і дозволяє розрахувати
чистий прибуток, віднімаючи від загальної суми доходів загальну суму видатків.
При одноступеневому способі позиції звіту про прибутки та збитки діляться
на дві категорії: доходи та прибуток, з одного боку, та витрати і збитки - з
іншого. Отримання показника прибутку здійснюється в один крок - за допомогою
віднімання загальної суми витрат із загальної суми доходів. Зазвичай при
використанні такого способу рядки прибутку носять назву прибуток від операцій
або прибуток від безперервної операції. В російській системі бухгалтерського
обліку аналогом цього показника є чистий дохід від основної діяльності.
При наявності у компанії доходу від операцій, які не є безперервними,
тобто не повторюються періодично із року в рік, використовується
багатоступеневий метод, оскільки ЗПБО США вимагають окремого відображення таких
операцій та розрахунку чистого доходу.
При багатоступеневому способі у звіті про прибутки та збитки окремо
відображається основна діяльність, діяльність, що не повторюється з періоду в
період, фінансова діяльність, податкові платежі, операцій філій компанії,
звітність, яка не консолідована в її власну звітність, та інші подібні
показники.
В обліку США використовують обидві форми, але перевага надається другій
формі - багатоступеневій.
Четвертою Директивою передбачено чотири формати звіту про прибуток та
збитки: вертикальний на операційній основі, вертикальний на основі елементів
витрат, горизонтальний на операційній основі, горизонтальний на основі
елементів витрат. Разом з тим держави-члени ЄС можуть дозволити або вимагати
від усіх товариств або будь-яких класів товариств надавати звіти про прибуток і
збитки за іншою формою, за умови, що надана інформація є, принаймні,
еквівалентною тій, яка вимагається статтями 23-26 Четвертої Директиви [32,
с.66]. С.Ф. Голов зазначає, що горизонтальний формат, який має двосторонню
форму (ліворуч наводяться доходи, а праворуч - витрати), нечасто зустрічається
на практиці. Звіт про прибутки і збитки на операційній основі передбачає
групування операційних витрат за функціями бізнесу (виробництво, збут,
дослідження, управління) та може мати багато- або одноступеневу форму.
Багатоступеневий звіт передбачає поетапний розрахунок чистого прибутку
(збитку). Він визначає розбіжності між П(С)БО та МСБО стосовно звіту про
фінансові результати (табл. 2.12).
Таблиця 2.12 Розбіжності в формуванні інформації Звіту про фінансові
результати відповідно до П(С)БО та МСБО [32, с.183].
|
Положення
|
МСФЗ
|
П(С)БО 2
|
|
Формат
|
Дає змогу вибрати
класифікацію операційних витрат за функціями або за характером (елементами)
|
Визначає єдину форму звіту
(ф.№2), у якій операційні витрати подаються за функціями у розділі І та за
елементами у розділі ІІ
|
|
Деталізація інформації
|
Додаткові рядки, заголовки
та проміжні підсумки слід подавати у звіті, якщо цього вимагають інші
стандарти або якщо це необхідно для правдивого відображення фінансових
результатів діяльності підприємства
|
Наведення додаткових рядків,
заголовків або підсумків не передбачено (крім інших податків з обороту та
частки меншості у консолідованому звіті)
|
|
Подання доходів і витрат
|
У додатку до МСБО 1
наведено приклади звітів про фінансові результати, де доходи і витрати
звичайної діяльності подано у такому розрізі: пов’язані з операціями;
пов’язані з фінансовими інвестиціями та залученням фінансування
|
Доходи та витрати звичайної
діяльності поділено на : операційні; фінансові; інші
|
|
Подання діяльності, що
припинена
|
Згідно з МСФЗ 5 прибуток
(збиток) до оподаткування від діяльності, що припинена, слід наводити
безпосередньо у звіті
|
Відсутні вимоги щодо
подання прибутку (збитку) від діяльності, що припинена
|
|
Подання надзвичайних подій
|
Окреме подання надзвичайних
подій не передбачене
|
Доходи і втрати від
надзвичайних подій наводяться окремо від звичайноїдіяльності
|
|
|
|
|
|
Для деяких західноєвропейських країн (Франція, Бельгія, Іспанія,
Фінляндія та ін..) характерним є складання Звіту про прибутки і збитки на
основі елементів витрат. При такому підході витрати групуються за однорідними
економічними елементами (матеріали, оплата праці тощо), а не за функціями
(виробництво, управління, збут) [32, с.70-71].
Аналог українського «Звіту про фінансові результати» у Франції називають
коротше - Рахунком результатів, який останній раз переглядався у 1982 р.
Загальний План рахунків висуває підприємствам певні вимоги при написанні та
оформленні Рахунку результатів.
У Франції звіт про прибутки та збитки за індивідуальними рахунками
складається як у вертикальній, так і в горизонтальній формі і відображає
витрати і доходи залежно від їх сутності та природи. Тут, на відміну,
наприклад, від Великобританії, не прийнято групувати витрати за їх
функціональним призначенням. Рахунки реалізації і фінансового результату
складаються таким чином, щоб зробити можливим розрахунок валової величини
доданої вартості і валової операційної діяльності, які виступають основою для
визначення коштів, отриманих від операційної діяльності. На цих рахунках
відображається за певний період (як правило, за фінансовий рік) рух витрат і
надходжень, які в сукупності з рахунком «Прибутків та такого руху.
При цьому Рахунок результатів дозволяє поетапно обчислювати окремі сальдо
управлінських рахунків, головними з яких є комерційна маржа, вироблений
продукт, додана вартість, господарський надлишок-брутто, господарський та
поточний результат:
комерційна маржа - це різниця між вартістю проданих товарів і ціною їх
придбання (плюс запаси на початок, мінус запаси на кінець); вона стосується
тільки комерційної діяльності підприємства;
вироблений продукт дорівнює сумі проданої продукції, складованої та
іммобілізованої; він стосується тільки виробництва товарів і надання послуг;
додана вартість розраховується за допомогою вираховування із суми
виробленого продукту і комерційної маржі вартості спожитих цінностей, отриманих
від третіх осіб (чи посередників), тобто вартості спожитої сировини і предметів
матеріально-технічного постачання, інших придбань і зовнішніх платежів (за
послуги); це оцінка майна, яким володіє підприємство;
господарський надлишок-брутто (або нестача) дорівнює різниці між доданою
вартістю (до якої додають господарські субвенції) та господарськими податками
та зборами, а також оплатою праці; це результат оцінки діяльності з точки зору
групи вкладників капіталу перед тим як враховувати амортизацію та грошові
покриття;
господарський результат обчислюють відніманням амортизаційних відрахувань
та інших витрат з господарського надлишку-брутто; це оцінка результату
діяльності групи вкладників капіталу (власників, кредиторів);
поточний результат розраховується як частина господарського результату,
до якої додають фінансові надходження і з якої віднімають фінансові витрати; це
оцінка результату, що належить власникам підприємства перед тим, як з нього
віднімають особливі елементи та податок з корпорацій.
Також французькі підприємства окремо подають такі звіти як Рахунок
експлуатації та Рахунок прибутків та збитків.
Рахунок прибутків та збитків в класичному вигляді складається з
двостороннього рахунку. Різниця між підсумками по доходах і витратах складає
чистий прибуток фірми, що залишився в її розпорядженні після її оподаткування.
Даний звіт надає інформацію про розміри прибутків та збитків фірми, які
формуються в ході її господарської діяльності. В ньому відображені прибутки та
збитки, які виявлені у звітному періоді, хоча їх утворення відбулося протягом
минулих періодів. Крім того Рахунок прибутків та збитків відображає надзвичайні
доходи (прибутки) і збитки, податок на прибуток, чистий прибуток та чисті
збитки.
На сьогодні у Франції даний звіт не розкриває механізму становлення
показників, що не задовольняє зовнішніх контролерів, інвесторів і податкових
органів, і тому діючими правилами зовнішньої регламентації передбачено
публікацію звітної форми у вигляді Рахунку загальної експлуатації, що
відображає фінансові результати поточної діяльності.
В Швейцарії звіт про прибутки та збитки протягом тривалого періоду був
малоінформативною формою звітності. Деякі фірми не відображали навіть обсягу
реалізації, а починали звіт з показника валового прибутку. На сьогодні
обов'язковим є подання у звіті як мінімум: в складі виручки - обсягу
реалізації, фінансової виручки, прибутку від продажу основних засобів; в складі
витрат - витрат на сировину та матеріали, витрат на оплату праці, фінансових
витрат і амортизації тощо. Конкретна форма представлення інформації не
обумовлена.
Цікавою є практика складання звіту про прибутки та збитки в Польщі. Тут,
зокрема, на сьогодні є чотири альтернативні форми звіту про прибутки та збитки,
які наведені в додатках до Закону про бухгалтерський облік і включають: виручку
від реалізації; собівартість реалізованої продукції; валовий прибуток; прибуток
від реалізації; інші операційні прибутки та збитки; прибуток (збиток) від
економічної діяльності; непередбачені прибутки та збитки; валовий прибуток
(збиток); обов'язкові платежі із валового прибутку; чистий прибуток (збиток)
тощо.
Польські підприємства можуть обирати між чотирма формами звіту один
варіант складання звіту про прибутки та збитки. В додатку Б наведено по одній з
версій двох варіантів складання.
Що ж стосується Німеччини, то тут звіт про прибутки та збитки надається
також за вертикальною формою, в одному з двох форматів - витратному або
функціональному. Традиційним для Німеччини є витратний формат, орієнтований на
характеристику виробництва, в основі якого лежить уявлення, що показником
діяльності компанії є не тільки обсяг продаж, але й обсяг виробництва і
споживання запасів, а також ресурси, використані для збільшення основного
капіталу.
В такому звіті витрати класифікуються за їх типами незалежно від місця
виникнення. Однак на даний час в ряді корпорацій отримує визнання
англо-американський формат, в якому витрати класифікуються за центрами їх
виникнення, тобто за функціональною ознакою.
Слід відмітити, що в різних форматах рядки з однаковими назвами можуть
мати різний зміст. Так, податки (крім податків на прибуток) у функціональному
форматі можуть відноситися до витрат на реалізацію або до адміністративних
витрат, що неможливо у витратному форматі.
Загальноприйняту практику складання звіту в функціональному форматі в
Німеччині поки ще не закріплено. Зокрема, існують певні розбіжності в
трактуванні надзвичайних статей. Відрізняється від світової практики і метод
віднесення витрат на матеріали, до яких нерідко відносять лише прямі витрати, а
непрямі - до інших операційних витрат.
В Росії у звіті про прибутки та збитки доходи підприємства за звітний
період відображаються з розподілом на виручку, операційні доходи і
позареалізаційні доходи, а у випадку виникнення - надзвичайні доходи.
Операційні і позареалізаційні доходи можуть відображатися у звіті про
прибутки та збитки за мінусом витрат, що відносяться до цих доходів, коли:
відповідні правила бухгалтерського обліку передбачають або не заперечують
таке відображення доходів;
доходи та пов'язані з ними витрати, що виникають в результаті одного й
того ж або аналогічного по характеру факту господарської діяльності (наприклад,
надання в тимчасове користування (тимчасове володіння і користування) своїх активів),
не є суттєвими для характеристики фінансового стану організації.
Щодо виручки, отриманої в результаті виконання угод, які передбачають
виконання зобов'язань (оплату) негрошовими коштами, розкриттю підлягає, як
мінімум, наступна інформація:
загальна кількість організацій, з якими здійснюються вказані угоди, з
зазначенням організацій, на які припадає основна частина такої виручки;
частка виручки, отриманої за вказаними угодами з пов'язаними
організаціями;
спосіб визначення вартості продукції (товарів), яка передана
організацією.
Інші доходи організації за звітний період, які відповідно до правил
бухгалтерського обліку не зараховуються на рахунок «Прибутків і збитків»,
підлягають розкриттю в бухгалтерській звітності окремо.
Таким чином, в зарубіжній практиці виділяють два основних формати звіту
про прибутки та збитки - вертикальний та горизонтальний. Запровадження МСФЗ
Звіту про всеохоплюючий прибуток передбачає включення до нього всіх без винятку
доходів i витрат. Це означає, що до складу реального капіталу належать також
суми цільового фінансування i цільових надходжень, капіталізованих доходів
майбутніх періодів щодо безпосереднього надходження грошових коштів чи інших
активів, вартість безоплатно отриманих необоротних активів. За своїм
економічним змістом зазначені ресурси належать до власного капіталу, оскільки в
міру їх використання будуть включені до доходів фірми. Але ж слід зазначити, що
методологія формування фінансових результатів у Звіті про фінансові результати
та відображення в бухгалтерському обліку податкових різниць із податку на
прибуток потребує певного перегляду й уточнення у контексті українського
податкового законодавства щодо оподаткування прибутку підприємств. Практична
реалізація теоретичних напрацювань щодо розрахунку фінансових результатів у
бухгалтерському обліку та відображення їх у фінансовій звітності потребує
врахування концептуальних основ і вимог міжнародних і вітчизняних стандартів та
огляду на сучасні економічні тенденції розвитку національної економіки й у
взаємозв’язку із податковим законодавством.
Висновок до розділу 2
Дослідження практичних аспектів методики складання звітності про
фінансові результати дозволяє сформулювати наступні висновки.
Узагальнення інформації про фінансові результати підприємства від
звичайної діяльності та надзвичайних подій ведеться на рахунку 79 “Фінансові
результати”
Для одержання різних за мірою деталізації даних про фінансові результати
на ТОВ «Шерп-Експо» ведуть два види рахунків - синтетичні і аналітичні. При
відображенні в обліку фінансових результатів на ТОВ «Шерп-Експо»
використовуються субрахунки (рахунки другого порядку деталізації інформації):
791 "Результат операційної діяльності"; 792 "Результат
фінансових операцій"; 793 "Результат іншої звичайної діяльності".
Для здійснення бухгалтерського обліку на підприємстві ТОВ «Шерп-Експо»
затверджено робочий план рахунків. Для обліку нерозподіленого прибутку минулих
років та використання прибутку поточного року на підприємстві ТОВ «Шерп-Експо»
відкрито субрахунки рахунку 44: 441 “Прибуток нерозподілений”; 442 “Непокриті
збитки”; 443 “Прибуток, використаний у звітному періоді”.
В роботі розглянуто структурне місце інформації про фінансовий результат
підприємства у таких формах фінансової звітності: у ф. №1 «Баланс»: в рядку 350
«Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)»; ф. 32 «Звіт про фінансові
результати»; у ф. 4 «Звіт про власний капітал»: в рядках 130-170 (графа 8).
При вивченні порядку визначення нерозподіленого прибутку для відображення
в обліку та звітності виявлено, що у балансі ТОВ “Шерп-Експо” 1 розділ пасиву
так і називається "Власний капітал", у рядки якого переноситься
інформація по відповідних рахунках. Показник прибутку чи збитку (рядок 350) є
найважливішим для визначення рівня фінансового благополуччя чи заможності
будь-якого підприємства.
Організація управлінського обліку є внутрішньою справою ТОВ «Шерп-Експо»,
що дозволяє керівництву самостійно вирішувати питання: як класифікувати
витрати; наскільки деталізувати місця виникнення витрат і як їх пов'язувати з
центами відповідальності; - як вести облік фактичних і планових (нормативних),
повних і часткових (змінних, прямих, обмежених) витрат.
У відповідності до встановлених принципів та засад управлінського обліку,
планування та звітності, ТОВ «Шерп-Експо»: 1) планує свою діяльність в розрізі
всіх об'єктів компанії, доходів та витрат, які несе компанія та її об'єкти; 2)
веде управлінський облік в розрізі всіх об'єктів компанії, доходів та витрат,
які несе компанія та її об'єкти; 3) звітує в розрізі всіх об'єктів філії
доходів та витрат, які несе компанія та її об'єкти; 4) планує діяльність, веде
управлінський облік та звітує згідно регламентів планування та звітності,
положення про систему управлінського обліку по наступних напрямках в розрізі
об’єктів: реалізації фармацевтичних препаратів, супутніх товарів, послуг в
розрізі видів продаж (дрібний гурт, роздріб); фінансово-господарських,
організаційних витрат (бюджет); експлуатаційних витрат, пов’язаних з
експлуатацією об’єктів (матеріально-технічне постачання); витрат на зберігання;
залишків; витрат на реалізацію.
Отже, інформаційні потреби в формуванні управлінських рішень щодо
діяльності центрів відповідальності задовольнятимуться при умові забезпечення
комунікації внутрішньої звітності структурних підрозділів всіх рівнів. Управлінський
облік є інструментом управління діяльністю підприємства, об’єднуючи практично
всі функції управління - облік, планування, координацію, контроль, аналіз,
прийняття рішень.
РОЗДІЛ 3.
ПРОЕКТУВАННЯ СИСТЕМИ АУДИТУ І АНАЛІЗУ ФІНАНСОВИХ РЕЗУЛЬТАТІВ ТА ФІНАНСОВОГО
СТАНУ ПІДПРИЄМСТВА
3.1 Методика аудиту фінансового стану підприємства
На досліджуваному підприємстві ТОВ «Шерп-Експо» зовнішній аудит протягом
господарської діяльності не провадився.
Зважаючи на приведені визначення аудиту і на те, що аудит проводиться
незалежною організацією (аудитором), вважаємо відповідним наступне його
визначення: аудит - система незалежного контролю за господарською діяльністю
підприємства, або окремими об’єктами цієї діяльності.
Аудит Звіту про фінансові результати повинен включати підтвердження
правильності організації обліку по видах діяльності, оцінки доходів та витрат,
визначення фінансового результату, що відображаються у звіті.
Для забезпечення системного підходу до вирішення суб'єктами аудиторської
діяльності вищенаведених завдань аудиту в цілому та погоджених у договорі
зокрема, та обґрунтованості результатів аудиторських перевірок важливого
значення набуває організація порядку формування підстав для висловлення
аудиторами думки про достовірність показників звітності. Такою підставою є
документальне оформлення процесу проведення аудиту, під яким запропоновано
розуміти процедуру обґрунтування висновків документами.
Таблиця 3.1
Завдання перевірки операцій з фінансовими результатами в ході аудиту
|
Обов'язковий аудит
|
Ініціативний аудит
|
|
Перевірка відповідності
здійснених на підприємстві господарських операцій, які впливають на
фінансовий результат, вимогам чинного законодавства;
|
|
Перевірка повноти і
своєчасності документального оформлення та відображення операцій, які
вплинули на фінансовий результат і формують його;
|
|
З'ясування відповідності
даних синтетичного та аналітичного обліку (регістрів обліку) даним фінансової
звітності, відповідності різних форм звітності;
|
|
Застосування аналітичних
процедур для з'ясування фінансового стану суб'єкта господарювання
|
Визначення оптимального для
господарюючого суб'єкта формування фінансових результатів для цілей
оподаткування;
|
|
-
|
Пошук резервів підвищення
ефективності господарської діяльності та зростання його прибутковості
|
Розглянемо більш детально стадії та етапи аудиторської перевірки
формування прибутку та його оподаткування ТОВ «Шерп-Експо».
На першому етапі початкової стадії проводиться ознайомлення з бізнесом
клієнта, діючою на підприємстві системою бухгалтерського обліку. ТОВ
«Шерп-Експо» є торговельним підприємством.
На другому етапі першої стадії аудиту Звіту про фінансові результати
проведемо оцінку системи внутрішнього контролю фінансових результатів та
використання прибутку. Із метою запровадження методу організації аудиту Звіту
про фінансові результати, а також кількості необхідних аудиторських процедур,
аудитор проводить тестування внутрішнього контролю і системи бухгалтерського
обліку (табл. 3.2).
Орієнтуючись на параметри оцінки, що рекомендуються, надійності системи
внутрішнього контролю, і суму балів, отриману за підсумками тестування, оцінка
може бути визначена як «низька» (0-5 балів), «середня» (6-10) або «висока»
(11-14). За даними оцінки системи внутрішнього контролю ТОВ «Шерп-Експо» можна
дати оцінку «висока» при відсутності структурного підрозділу у вигляді відділу
внутрішнього контролю (11 балів).
Таблиця 3.2 Тест системи внутрішнього контролю й бухгалтерського обліку
Звіту про фінансові результати ТОВ «Шерп-Експо»
|
№ п/п
|
Зміст питання
|
Варіант відповіді
|
Оцінка системи внутрішнього
контролю
|
|
|
так
|
ні
|
|
|
1
|
Чи існує на підприємстві
служба внутрішнього контролю
|
-
|
ні
|
0
|
|
2
|
Чи ведеться окремо облік
різних видів доходів та витрат
|
так
|
-
|
1
|
|
3
|
Чи є відповідальні особи за
повноту і своєчасність надання робіт і послуг?
|
так
|
-
|
1
|
|
4
|
Чи укладаються договори з
кожним замовником на кожний вид реалізації робіт (послуг)?
|
так
|
-
|
1
|
|
5
|
Чи узгоджується з головним
бухгалтером реалізація робіт (послуг) боржникам?
|
так
|
-
|
1
|
|
6
|
Чи звіряються
рахунки-фактури із затвердженими замовленнями на продаж і документами на
надання робіт (послуг)?
|
так
|
-
|
1
|
|
7
|
Чи ведуться книги
реєстрації замовлень на виконання робіт (надання послуг)?
|
так
|
-
|
1
|
|
8
|
Чи були виявлені випадки
виконання робіт (надання послуг) без підтвердних документів?
|
-
|
ні
|
1
|
|
9
|
Чи здійснюються перевірки
визнання доходів згідно з П(С)БО № 3 «Звіт про фінансові результати», 12, 14?
|
-
|
ні
|
0
|
|
10
|
Чи перевірялися критерії
визнання доходів згідно з класифікацією доходів
|
так
|
-
|
1
|
|
11
|
Чи були у звітному періоді
суттєві зміни в технології виконання робіт (надання послуг) на підприємстві?
|
-
|
ні
|
1
|
|
12
|
Чи затверджені на
підприємстві методичні рекомендації щодо розрахунку собівартості виконаних
робіт (наданих послуг)?
|
-
|
ні
|
0
|
|
13
|
Чи ведеться аналітичний
облік за статтями витрат і видами робіт (послуг)
|
так
|
-
|
1
|
|
14
|
Застосування облікових
регістрів - журнали
|
так
|
-
|
1
|
|
Разом
|
-
|
-
|
11
|
|
|
|
|
|
|
На третьому етапі першої стадії аудиту Звіту про фінансові результати
проведемо визначення обсягів робіт, узгодження оплати та складання угоди.
Основною метою оцінки системи внутрішнього контролю підприємства є створення
основи для планування аудиту та визначення часу й обсягу аудиторських процедур,
а також суми оплати за надані послуги.
Після попередньої усної узгодженості між клієнтом і аудиторською фірмою
(аудитором) клієнт надсилає на її (його) адресу листа з проханням про
проведення аудиту, в якому зазначає мету проведення аудиту та завдання, які
необхідно вирішити в процесі аудиту. Розглянувши пропозиції щодо проведення
аудиту, аудиторська фірма (аудитор) надсилає лист-відповідь, в якому дає згоду
на проведення аудиту. Після обміну листами між аудитором та його клієнтом
укладається договір на проведення аудиту. Договір на проведення аудиту є
основним документом, який засвідчує факт досягнення домовленості між замовником
та виконавцем про проведення аудиторської перевірки. Він документально
стверджує, що сторони прийшли до згоди з усіх моментів, обумовлених у договорі.
Розглянемо планування уточнення обсягу робіт та бюджету витрат часу на
здійснення аудиту Звіту про фінансові результати ТОВ «Шерп-Експо». Кількісний
склад групи повинен враховувати обсяг робіт та бюджет витрат часу. Витрати часу
розраховуються виходячи із кількості днів перевірки, терміну роботи в день та
кількості аудиторів, а на етапі планування вони уточнюються.
Витрати часу і кількісний склад групи сплануємо наступним чином: 17 днів
(плановий термін проведення аудиту) множимо на 7 робочих годин за день та
множимо 3 особи (планова кількість задіяних аудиторів). За даними розрахунками
отримуємо плановий обсяг робочого часу для проведення аудиту у кількості 357
годин.
В табл. 3.3 наведена інформація щодо планування уточнення обсягу робіт та
бюджету витрат часу проведення аудиторської перевірки Звіту про фінансові
результати ТОВ «Шерп-Експо».
Таким чином, виходячи з розрахункової табл. 3.3 бюджет витрат часу
становитиме 265 годин, тобто менший рівень ніж за попереднім розрахунком через
не повне навантаження робочої групи аудиторів.
Ризик проведення аудиторської перевірки являє собою ризик аудитора, пов’язаний
з підготуванням неправильного висновку за фінансовими документами.
Таблиця 3.3
Планування уточнення обсягу робіт та бюджету витрат часу
|
Об’єкти перевірки
|
Витрати часу, год.
|
Всього
|
|
Асистент
|
Молодший аудитор
|
Старший аудитор
|
|
|
Установчі документи
|
-
|
-
|
7
|
7
|
|
Договори, контракти
|
7
|
-
|
7
|
14
|
|
Розрахункові документи
|
21
|
-
|
21
|
42
|
|
Супровідні документи
|
7
|
21
|
7
|
35
|
|
Позови
|
7
|
70
|
70
|
147
|
|
Звіт про фінансові
результати
|
-
|
-
|
10
|
10
|
|
Формування справи
|
-
|
-
|
10
|
10
|
|
Разом
|
42
|
91
|
132
|
265
|
Щоб оцінити аудиторський ризик, необхідно аудитору виконати роботу на
проведення аудиту з найменшим допуском помилок і забезпечити ефективність
аудиторської перевірки. Єдиної методики визначення рівня аудиторського ризику
не існує. Кожною фірмою чи аудитором провадяться самостійно розрахунки ризику.
Міжнародними стандартами аудиту передбачено моделювання аудиторського
ризику. Орієнтовна модель аудиторського ризику може бути представлена таким
алгоритмом:
АР = ВР х РК х РН, (3.1)
де АР - аудиторський ризик
ВР - внутрішньогосподарський ризик
РК - ризик контролю
РН - ризик невиявлення.
Ступінь аудиторського ризику за поданою моделлю ґрунтується на експертній
оцінці аудитора. Припустимо, що аудитор, оцінюючи попередньо програму аудиту
для клієнта, визначив, що внутрішньогосподарський ризик становить 70%, ризик
контролю - 40% і ризик невиявлення - 15%.
За моделлю прийнятий ризик становитиме
АР = 0,7 х 0,4 х 0,15 = 4,2%
Якщо аудитор дійшов висновку, що достатній рівень прийнятого аудиту у
цьому випадку має бути не менше ніж 4,5%, то він може вважати ризик цілком
задовільним. Це означає, що за цього аудиторського ризику ні майнових, ні
моральних збитків клієнту і аудитору (аудиторській фірмі) завдано не буде. В
основі наведених розрахунків показника суттєвості прийняті встановлені рівні
істотності основних показників бухгалтерської звітності ТОВ «Шерп-Експо» (табл.
3.4): 5% чистого прибутку, 2% виручки від реалізації, 2% валюти балансу, 10%
власного капіталу (підсумок 1 розділу пасиву балансу), 2% витрати звітного
періоду.
Таблиця 3.4 Комплексний розрахунок суттєвості на прикладі фінансової
звітності ТОВ «Шерп-Експо» за 2010 рік
|
Показник
|
Сума, тис. грн.
|
Рівень суттєвості, %
|
Рівень суттєвості, тис.
грн.
|
|
Чистий прибуток
|
96,8
|
5%
|
4,8
|
|
Чистий дохід (виручка) від
реалізації
|
498
|
2%
|
10,0
|
|
Валюта балансу
|
4237,9
|
2%
|
84,8
|
|
Власний капітал
|
3934,2
|
10%
|
393,4
|
|
Витрати звітного періоду
|
486,9
|
2%
|
9,7
|
|
Середнє арифметичне
показників стовпика 4
|
15,6
|
|
Максимальне значення
стовпика 4
|
46,7
|
|
Мінімальне значення
стовпика 4
|
0,9
|
|
Максимальне значення
відрізняється від середнього на (%)
|
199,45
|
|
Мінімальне значення
відрізняється від середнього на (%)
|
94,22
|
Знаходимо середнє значення показників графи 4 табл. 3.4:
(4,8+10,0+84,8+393,4+9,7) / 5 = 100,5 тис. грн.
За отриманими результатами аудитор може відкинути значення, що сильно
відхиляються в більшу й (або) меншу сторону від середнього значення. Порядок
оцінки відхилень і умов відкидання значень повинен визначатися внутріфірмовим
аудиторським стандартом. Максимальне значення відрізняється від середнього на
199,45%:
(393,4-100,5) / 100,5 * 100% = 291,29%
А мінімальне значення відхиляється від середнього на 95,19%:
(4,8 - 100,5) / 100,5 * 100% = 95,19%
Якщо припустимий рівень відхилень установлений на рівні 50%, крайні
значення не будуть відкидатися. Для зручності подальшої роботи провадиться
округлення середнього значення, при цьому погрішність не повинна перевищувати
20%. У даному випадку округлене значення складе 100 (погрішність при округленні
1%). Розрахований у такий спосіб загальний рівень істотності складе 100 000
грн.
На третьому етапі першої стадії аудиту Звіту про фінансові результати
проведемо складання плану та робочої програми аудиту Звіту про фінансові
результати ТОВ «Шерп-Експо». Розглянуті вище етапи аудиторського процесу -
передумова для складання загального плану та робочої програми аудиту.
Програма складається до початку аудиту, але в ході аудиту до неї
аудитором можуть вноситися як незначні, так і суттєві корективи. При цьому
необхідність коригування програми аудиту безпосередньо під час проведення
перевірки може бути викликана виявленням нової суттєвої інформації, невідомої
аудиторові на момент планування і розробки програми аудиту, переоцінки величини
аудиторського ризику тощо. У програмі аудиту види, зміст та час проведення
запланованих аудиторських процедур повинні співпадати з прийнятими до роботи
показниками загального плану аудиту.
До аудиторської програми включається також перелік об'єктів аудиту за
його напрямками, та час, що його необхідно витратити на кожний напрямок аудиту
або аудиторську процедуру.
У програмі аудитор оцінює розмір ризику внутрішнього контролю та свій
особистий ризик невиявлення суттєвих помилок у даній звітності, який існує під
час проведення аудиторських процедур, визначає термін проведення аудиторських
тестів і незалежних процедур, координує роботу всіх можливих помічників,
залучених з числа співробітників підприємства, відзначає присутність інших
виконавців аудиту, якщо такі беруть участь у роботі. Програма аудиту Звіту про
фінансові результати ТОВ «Шерп-Експо» наведена в табл. 3.5.
Таблиця 3.5
Програма аудиту Звіту про фінансові результати ТОВ «Шерп-Експо»
|
Перелік питань
|
Прийоми і способи вивчення
питань
|
Робочі документи аудитора
|
|
Перевірка критеріїв оцінки
та визнання доходів, витрат та визначення фінансових результатів діяльності відповідно
до облікової політики
|
Нормативно-правова
перевірка
|
Наказ про облікову політику
підприємства
|
|
Правильність віднесення
доходів, витрат і фінансових результатів діяльності до встановлених
класифікаційних груп
|
Нормативно-правова
перевірка
|
Наказ про облікову політику
підприємства
|
|
Перевірка правильності
кореспонденції і відображення в обліку операцій з обліку фінансових
результатів. Перевірка правильності організації та ведення обліку доходів,
витрат і фінансових результатів діяльності
|
Нормативно-правова
перевірка
|
Робоча таблиця аудитора
«Кореспонденція рахунків з обліку доходів і фінансових результатів
діяльності»
|
|
Перевірка правильності
відображення доходів, витрат і фінансових результатів від реалізації
продукції (товарів, робіт та послуг)
|
Взаємний контроль
|
Робочі записи
|
|
Перевірка відповідності
даних аналітичного і синтетичного обліку операцій з обліку доходів, витрат і
фінансових результатів діяльності
|
Взаємний контроль
|
Робоча порівняльна таблиця
аудитора «Аналітичні і синтетичні дані обліку операцій з обліку доходів,
витрат і фінансових результатів діяльності»
|
|
Перевірка вірогідності
сальдо по рахунках доходів, витрат і фінансових результатів діяльності
|
Взаємний контроль і
арифметична перевірка
|
Робоча таблиця
бухгалтерських проводок
|
|
Відображення результатів
операцій з фінансовими результатами діяльності в регістрах обліку і формах
звітності
|
Взаємний контроль і
арифметична перевірка
|
Робоча таблиця аудитора
«Відображення результатів операцій з фінансовими результатами в регістрах і
формах звітності»
|
|
Перевірка правильності
оподатковування прибутку підприємства
|
Нормативно-правова
перевірка
|
Робочі записи
|
|
Правильність визначення
розміру валових доходів та валових витрат
|
Нормативно-правова
перевірка
|
Робочі записи
|
|
Перевірка правильності та
достовірності визначення суми чистого прибутку. Перевірка правильності
використання прибутку і документів, що послужили основою для цього: перевірка
установчих документів, облікових і звітних даних про нарахування і виплату
дивідендів. Вивчення виконання умов установчого договору і Статуту
|
Нормативно-правова
перевірка
|
Робочі записи
|
|
Вивчення формування і
використання нерозподіленого прибутку
|
Нормативно-правова
перевірка
|
Робоча таблиця аудитора
«Розподіл прибутку підприємства»
|
|
Перевірка правильності
оформлення виплати дивідендів через зіставлення даних з первинними
документами
|
Взаємний контроль
|
Робоча зведена таблиця
аудитора «Взаємний контроль нарахування і виплати дивідендів»
|
|
Перевірка записів у реєстрі
акціонерів на дату виплати дивідендів із платіжною відомістю і звітах касира
|
Взаємний контроль
|
Робочі записи
|
|
Розкриття інформації про
доходи результати діяльності в Примітках до фінансової звітності
(запропонувати інформацію яку необхідно наводити в Примітках до фінансової
звітності)
|
Формальна перевірка
|
Робочі записи
|
Записи і висновки аудитора по кожному розділу аудиторської програми
знаходять відображення в робочій документації аудитора і є головним фактичним
матеріалом, що використовується ним у процесі підготовки і обґрунтування
аудиторського звіту та висновку. В програмі аудиту «Звіту про фінансові
результати» аудитор повинен відобразити процедури, необхідні для вирішення
основних завдань аудиторської перевірки.
На етапі перевірки правильності відображення в обліку нерозподіленого
прибутку, аудитором перевіряються дані рахунку 44 «Нерозподілені прибутки
(непокриті збитки)». При цьому аудитором встановлюється правильність списання
залишку рахунку 79 «Фінансові результат» на рахунок 44 «Нерозподілені прибутки
(непокриті збитки)» при його закритті. При здійсненні аудиторських процедур по
перевірці фінансових результатів та використанню прибутку, аудитор визначає
можливі помилки, які трапляються на тому чи іншому етапі перевірки фінансових
результатів. При цьому аудитор формує відповідні робочі документи, де
зазначаються виявлені помилки та їх вплив на достовірність бухгалтерської
звітності, оподаткування та дотримання законодавства.
На наступному етапі проведемо аудит порівнянності показників Звіту про
фінансові результати ТОВ «Шерп-Експо» (табл. 3.6).
Таблиця 3.6 Робоча таблиця аудитора при перевірці порівнянності
показників Звіту про фінансові результати ТОВ «Шерп-Експо»
|
№ з/п
|
Порівнювальні показники
|
За даними підприємства,
тис. грн.
|
За даними аудитора, тис.
грн.
|
Відхи-лення
|
|
1
|
Рядок 035 «Чистий дохід
(виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)», графа 3
|
Форма № 2, рядок 010 мінус
рядки 015, 020, 025, 030
|
498,0
|
498,0
|
-
|
|
2
|
Рядок 050 «Валовий
прибуток», графа 3
|
Форма № 2, рядок 035 мінус
рядок 040
|
114,3
|
114,3
|
-
|
|
3
|
Рядок 055 «Валовий збиток»,
графа 3
|
Форма № 2, рядок 040 мінус
рядок 035
|
-
|
-
|
-
|
|
4
|
Рядок 100 «Фінансові
результати від операційної діяльності (прибуток)», графа 3
|
Форма № або рядок 2, сума
рядків 050, 060 мінус рядки 070, 080, 060 мінус рядки 055, 070, 080, 090
|
129,0
|
129,0
|
-
|
|
5
|
Рядок 105 «Фінансові результати
від операційної діяльності (збиток)», графа 3
|
Форма № 2, сума рядків 055,
070, 080, 090 мінус рядок або сума рядків 070, 080, 090 мінус рядки 050 і 060
|
-
|
-
|
-
|
|
6
|
Рядок 170 «Фінансові
результати від звичайної діяльності до оподаткування (прибуток)», графа 3
|
Форма № 2, сума рядків 100,
110, 120, 130 мінус рядки 150, 160 або сума рядків 110, 120, 130 мінус рядки
105, 150, 160
|
129,0
|
129,0
|
-
|
|
7
|
Рядок 175 «Фінансові
результати від звичайної діяльності до оподаткування (збиток)», графа 3
|
Форма № 2, сума рядків 105,
140, 150, 160 мінус рядки 120, 130 або сума рядків 140, 150, 160 мінус рядки
100, 120, 130
|
-
|
-
|
-
|
|
8
|
Рядок 180 «Податок на
прибуток від звичайної діяльності», графа 3
|
Декларація про прибуток
підприємства
|
32,3
|
32,3
|
-
|
|
9
|
Рядок 190 «Фінансові результати
від звичайної діяльності (прибуток)», графа 3
|
Форма № 2, рядок 170 мінус
рядок 180
|
96,8
|
96,8
|
-
|
|
10
|
Рядок 195 «Фінансові
результати від звичайної діяльності (збиток)», графа 3
|
Форма № 2, рядок 175 плюс
рядок 180
|
-
|
-
|
-
|
|
11
|
Рядок 220 «Чистий
прибуток», графа 3
|
Форма № 2, сума рядків 190
і 200 мінус рядок 205 або рядок 200 мінус рядки 195 і 205
|
96,8
|
96,8
|
-
|
|
12
|
Рядок 225 «Чистий збиток»,
графа 3
|
Форма № 2, рядок 205 мінус
рядки 190, 200 або рядок 195 плюс рядок 205 мінус рядок 200
|
-
|
-
|
-
|
|
13
|
Ряд. 280 «Елементи
операційних витрат (разом)», графа 3
|
Форма № 2, сума рядків
230-270
|
486,9
|
486,9
|
-
|
За даними табл. 3.6 можна зазначити, що процедура арифметичної перевірки
правильності складання Звіту про фінансові результати показала повну
відповідність даних підприємства.
Вивчення проблемних питань методики аудиту дозволило встановити, що одним
із пріоритетних шляхів її удосконалення є процес автоматизації робіт суб'єктів
аудиторської діяльності, який необхідно розглядати у двох аспектах: аудиту
підлягає діяльність підприємств, облік на яких ведеться в комп'ютерній формі;
аудитори для проведення перевірок застосовують спеціальні комп'ютерні програми.
Обґрунтовано, що кожен із виділених аспектів має суттєвий вплив на організацію
та методику аудиту, визначає її особливості, перелік аудиторських процедур, що
застосовуються в ході аудиту.
Суттєві зміни як системи організації діяльності суб'єктів господарювання,
так і організації та методики аудиту, що передбачає врахування аудиторами в
ході проведення перевірок змін в джерелах інформації та способах її обробки,
вносять комп'ютерні форми ведення бухгалтерського обліку (табл. 3.7).
Таблиця 3.7 Систематизація факторів впливу комп'ютерних форм ведення
бухгалтерського обліку на організацію та методику аудиту звітності про фінансові
результати
|
Фактори впливу
|
Характеристика факторів
|
Вплив на організацію та
методику аудиту
|
Залежно від ступеня
комп'ютеризації облік на підприємстві може бути повністю або частково
комп'ютеризованим, що в свою чергу, визначає об'єкти аудиторської перевірки.
Вагомий вплив здійснює також і ступінь централізації облікових даних
|
Визначає об'єкти, прийоми
та способи їх перевірки
|
|
Вид бухгалтерської
інформаційної системи обліку, яка використовується на підприємстві
|
Визначається, яку саме
програму використовує дане підприємство, як давно вона оновлювалась,
наскільки відповідає чинному законодавству з бухгалтерського та податкового
обліку
|
Впливає на визначення
власної спроможності провести аудиторську перевірку і термін її проведення
|
|
Рівень знань аудитора
особливостей ведення обліку за допомогою даного програмного продукту
|
Для того, щоб оцінити свій
кваліфікаційний рівень, аудитору необхідно порівняти власну підготовленість і
досвід роботи з використовуваними підприємством методами обробки облікових
даних
|
Впливає на визначення
власної спроможності провести аудиторську перевірку та необхідності залучення
стороннього спеціаліста
|
|
Доступність необхідної
інформації для проведення перевірки
|
Доступність даних для
потреб аудиту передбачає можливість отримання аудитором необхідних документів
(паперових та електронних) з метою підтвердження їх достовірності
|
Визначає об'єкти перевірки
у ході аудиту, прийоми та способи їх перевірки
|
|
Можливість залучення до
перевірки сторонніх осіб (експертів з інформаційних систем обліку)
|
При потребі аудитор може
долучити до перевірки експертів з використання програмних продуктів. Однак
існує ризик того, що замовник аудиту може відмовитись надати власну програму
для вивчення сторонньому експерту, а також вартість таких послуг є досить
високою
|
Впливає на терміни
проведення перевірки, визначає види робіт, які необхідно виконати аудитору
|
Використання аудиторами можливостей комп'ютерних форм ведення
бухгалтерського обліку сприяє раціональній організації аудиторських перевірок і
підвищує ефективність їх результатів. Відповідні результати можуть бути
досягнуті лише шляхом розробки відповідної методики аудиту, яка б враховувала
особливості комп'ютерних форм ведення обліку.
У зв'язку з цим обґрунтовано, що в умовах електронної обробки даних на
підприємствах, які замовили аудит чи аудиторські послуги, дії аудиторів повинні
здійснюватися в два етапи: перевірка організації обліку та перевірка його
ведення в середовищі комп'ютерних інформаційних систем.
Перевірку організації обліку в умовах комп'ютерної обробки даних
рекомендовано здійснювати в наступній послідовності дій з визначення:
програмного продукту, який застосовується для ведення обліку, та особливостей
його функціонування; форми обробки даних та рівня їх автоматизації; можливості
отримання доступу до комп'ютерної інформаційної системи; режиму введення та
сприйняття даних, а також формування записів про господарські операції;
надійності системи захисту і контролю від несанкціонованого доступу; збереженості
даних бухгалтерського обліку в системі комп'ютерної обробки даних
(архівування); надійності системи внутрішнього контролю в середовищі
комп'ютерної обробки даних; порядку функціонування системи документообігу в
умовах електронної обробки даних; можливості складання звітності; правильності
внесення виправлень в комп'ютерну інформаційну систему; порядку здійснення
тестування введених даних.
Запропонований порядок перевірок в ході аудиту ведення бухгалтерського
обліку в умовах застосування комп'ютерних форм передбачає виконання аудиторами
наступних дій: перевірка питань, пов'язаних з організацією обробки облікових
даних у системі комп'ютерної обробки; оцінка можливостей програмного
забезпечення; оцінка застосування комп'ютерної обробки даних на підприємстві;
перевірка правильності введення даних в середовищі електронної обробки даних;
перевірка роботи системи комп'ютерної обробки даних.
Наведені пропозиції забезпечують підвищення якості аудиту звітності про
фінансові результати через систему застосування в ході аудиту новітніх
теоретично обґрунтованих технологічних рішень, що сприяє забезпеченню
інформативності та оперативності результатів аудиту.
3.2 Завдання та напрямки аналізу Звіту про фінансові результати
підприємства
На початку вивчення загальних засад аналізу фінансової звітності
підприємства необхідно зазначити, що аналіз - це логічний метод наукового
дослідження, суть якого полягає в уявному або практичному розчленуванні єдиного
цілого на складові частини й вивчення їх у всій багатоманітності суттєвих
взаємозв'язків.
Філософія під предметом науки (будь-якої науки) розуміє яку-небудь
частину або сторону дійсності, яка вивчається лише даною наукою. Один і той же
об’єкт може вивчатися різними науками. Кожна з них знаходить в ньому свої
специфічні сторони або відношення. Кожна наука має свій специфічний предмет і
метод.
Предметом фінансового аналізу є фінансові ресурси підприємства і їх
потоки.
Фінансовий аналіз являє собою сукупність методичних прийомів дослідження
фінансових відносин суб’єктів господарювання, обумовлених об’єктивними та
суб’єктивними чинниками, що знаходять відображення у фінансовому обліку і
звітності.
Для вирішення конкретних завдань фінансового аналізу застосовується цілий
ряд спеціальних методів, які дозволяють одержати кількісну оцінку окремих
аспектів фінансової діяльності підприємства. Фінансовий аналіз використовує
цілий ряд методів як загальнонаукових і загальноекономічних, так і специфічних
методів фінансового аналізу.
Можна виділити серед них шість основних методів фінансового аналізу:
горизонтальний аналіз; вертикальний аналіз; трендовий аналіз; метод фінансових
коефіцієнтів; порівняльний аналіз; факторний аналіз.
Більш детально розглянемо ті методи аналізу, які були використані в даній
дипломній роботі.
Горизонтальний (часовий) аналіз - порівняння кожної позиції звітності з
попереднім періодом.
Вертикальний (структурний) аналіз - визначення структури підсумкових
фінансових показників з виявленням впливу кожної позиції звітності на результат
у цілому.
Аналіз відносних показників (коефіцієнтів) - розрахунок відносин даних
звітності, визначення взаємозв'язків показників.
Факторний аналіз - це аналіз впливу окремих факторів (причин) на
результативний показник за допомогою детермінованих чи стохастичних прийомів
дослідження. Причому факторний аналіз може бути як прямим (власне аналіз),
тобто роздроблення результативного показника на складові частини, так і
зворотним (синтез), коли його окремі елементи з'єднують у загальний
результативний показник.
Можна виділити чотири основні етапи фінансового аналізу підприємства:
збір і підготовка вхідної інформації; аналітична обробка; аналіз, оцінка і
інтерпретація результатів; підготовка висновків і рекомендацій.
На першому етапі проводиться збір внутрішньої і зовнішньої інформації,
оцінка її достовірності. При цьому з’ясовують особливості облікової політики
підприємства, відбирають необхідні форми бухгалтерської звітності та проводять
їх звірку, збирають статистичну інформацію.
Переведення типових форм бухгалтерської звітності в аналітичні форми, які
дозволять проаналізувати структуру звітів і динаміку змін, проводять розрахунок
і групування показників по основних напрямках аналізу здійснюється на другому
етапі.
Третій етап містить аналіз структури і динаміки змін основних показників
фінансових звітів, виявляють взаємозв'язки між основними показниками,
здійснюють інтерпретацію отриманих результатів.
На заключному четвертому етапі готують висновок щодо фінансового стану
підприємства, виявляють «вузькі» місця і резерви підвищення ефективності діяльності,
розробляють рекомендації щодо поліпшення фінансового стану підприємства.
Організація економічного аналізу тісно пов’язана з вирішенням питань,
аналогічних обліку та звітності. При цьому в економічному аналізі найповніше
розкриваються контрольні функції обліку.
Аналітична робота на підприємстві ТОВ «Шерп-Експо» в належному вигляді не
провадиться, тобто має епізодичний характер.
Комплексно дослідити поставлену проблему та знайти найоптимальніший
варіант її вирішення можна лише використовуючи спільні зусилля економістів,
техніків, технологів, які володіють різноманітними знаннями з питань, що
вивчаються. При дослідженні роботи головного економіста підприємства ТОВ
«Шерп-Експо» виявлено відсутність аналітичної роботи стосовно формування
фінансових результатів.
Розробимо програму проведення аналізу звіту про фінансові результати
(табл. 3.8).
Для потреб економічного аналізу використовують різноманітні джерела
інформації. Потреба в конкретних матеріалах залежить від періоду, що
аналізується, цілей та завдань економічного аналізу. Склад, зміст та якість
інформації, яка залучається до аналізу, мають визначальну роль у забезпеченні
його дієвості. Аналіз не обмежується тільки економічними даними, а широко
використовує технічну, технологічну та іншу інформацію. Всі джерела даних, що
залучаються для проведення економічного аналізу, можна поділити на три великі
групи.
Таблиця 3.8 Програма робіт з проведення аналізу показників Звіту про
фінансові результати
|
№
|
Зміст роботи
|
Відповідальна особа
|
Строк виконання
|
|
1
|
Аналіз обсягів та динаміки
формування фінансового результату діяльності до оподаткування (прибутку або
збитку)
|
Головний економіст
|
на 5 число наступного
місяця (на вимогу)
|
|
2
|
Аналіз рівня та динаміки
прибутковості обороту підприємства
|
Головний економіст
|
на 5 число наступного
місяця (на вимогу)
|
|
3
|
Аналіз факторів, що
впливають на обсяг формування прибутку
|
Головний економіст
|
на 5 число наступного
місяця (на вимогу)
|
|
4
|
Аналіз прибутковості
використання прибутку ресурсів та капіталу підприємства
|
Головний економіст
|
на 5 число наступного
місяця (на вимогу)
|
|
5
|
Аналіз досягнення
мінімального та нормального обсягу прибутку
|
Головний економіст
|
на 5 число наступного
місяця (на вимогу)
|
|
6
|
Аналіз обсягів та динаміки
чистого прибутку, оцінка факторів, що впливають на його розмір
|
Головний економіст
|
на 5 число наступного
місяця (на вимогу)
|
|
7
|
Аналіз напрямків та
структури використання прибутку
|
Головний економіст
|
на 5 число наступного
місяця (на вимогу)
|
|
8
|
Аналіз чистої прибутковості
капіталу підприємства
|
Головний економіст
|
на 5 число наступного
місяця (на вимогу)
|
|
9
|
Оцінка резервів зростання
прибутку
|
Головний економіст
|
на 5 число наступного
місяця (на вимогу)
|
До першої групи можна віднести: нормативні, кошторисні, планові джерела
інформації. До таких джерел інформації належать всі типи планів, які
розробляються на підприємстві (перспективні, поточні, оперативні, плани-графіки
виробництва, технологічні карти), а також нормативні матеріали, кошториси,
цінники, проектні завдання тощо.
Друга група містить джерела інформації облікового характеру. До них
належать всі дані, що містять документи бухгалтерського, статистичного та
оперативного обліку, а також всі види звітності, в тому числі
внутрішньогосподарська звітність, первинна облікова документація.
Третя група характеризується наявністю позаоблікових джерел інформації.
До таких джерел інформації належать документи, які регулюють господарську
діяльність, а також дані, що не відносяться до перерахованих раніше (офіційні
документи, якими підприємство зобов'язане керуватися у своїй діяльності: Закони
України, Укази Президента, Постанови уряду та місцевих органів влади, методичні
вказівки та інструкції міністерств, накази вищестоящих органів управління,
статут, накази та розпорядження керівників підприємства; господарсько-правові
документи: договори, угоди, рішення арбітражу та судових органів, рекламації;
рішення загальних зборів колективу, зборів акціонерів, ради трудового колективу
підприємства в цілому або окремих його підрозділів; різноманітна технічна і
технологічна документація; інша інформація не облікового і непланового
характеру).
Визначення джерел аналізу та підготовка даних є одним з важливих моментів
підготовчого етапу організації і технології аналітичного процесу. Для
проведення аналізу з певної теми дослідження необхідні джерела інформації можна
оформити у вигляді табл. (табл. 3.9).
Таблиця 3.9
Джерела інформації для проведення аналізу Звіту про фінансові результати
ТОВ «Шерп-Експо»
|
№№ п/п
|
Найменування та номер форми
джерела інформації
|
Показник
|
Для чого використовується
під час аналізу
|
|
1
|
Журнал 3 „Облік
розрахунків, довгострокових та поточних зобов’язань”
|
Податкове зобов’язання з
ПДВ, акцизний збір
|
Для дослідження формування
достатності рівня фінансових результатів
|
|
2
|
Журнал 5 „Облік витрат”
|
Витрати
|
Для дослідження формування
достатності рівня фінансових результатів
|
|
3
|
Журнал 6 „Облік доходів і
результатів діяльності”
|
Доходи і результати
діяльності
|
Для дослідження формування
достатності рівня фінансових результатів
|
|
4
|
Ф. 2 „Звіт про фінансові
результати”
|
Обсяги доходів та витрат;
Обсяги проміжних фінансових результатів; Обсяги чистого фінансового
результату (прибуток, збиток)
|
Для дослідження формування
достатності рівня фінансових результатів та впливу факторів
|
В процесі аналізу для логічного контролю достовірності даних звіту показники
зіставляють між собою, адже між різними сторонами господарської діяльності
існує взаємозв'язок. Перевірка наступності та узгодженості показників звітів за
суміжні періоди передбачає порівняння звітних показників в їх динаміці. В
наступному підрозділі дипломної роботи проведемо аналіз структури доходів,
витрат та прибутку підприємства ТОВ «Шерп-Експо».
3.3 Аналіз структури доходів, витрат та прибутку підприємства
Основні показники, що характеризують діяльність підприємства у
відповідності із додатками, наведені в табл. 3.10, 3.11.
Таблиця 3.10 Основні показники, що характеризують діяльність підприємства
ТОВ «Шерп-Експо»за 2006-2010 рр.
|
Найменування показників
|
Період
|
|
2006 р.
|
2007 р.
|
2008 р.
|
2009 р.
|
2010 р.
|
|
Чистий доход від реалізації
продукції (надання послуг), тис.грн..
|
9277,3
|
9945,2
|
16926,6
|
18621,4
|
21880,1
|
|
Собівартість реалізованої
продукції
|
8813,4
|
9403,2
|
16039,9
|
17627,6
|
20877,0
|
|
Прибуток
|
463,9
|
542,0
|
886,7
|
993,8
|
1003,1
|
|
Вартість основних засобів,
тис.грн.
|
64,7
|
80,3
|
29,1
|
23,4
|
17,7
|
|
Сукупний дохід, тис.грн.
|
92776,4
|
99472,7
|
105271,9
|
106724,0
|
21884,1
|
|
Чистий прибуток
|
151,9
|
178,5
|
122,6
|
156,3
|
36,1
|
|
Середньоспискова
чисельність
|
10
|
13
|
15
|
22
|
25
|
|
Прибутковість
|
234,8
|
222,2
|
421,4
|
667,9
|
204,0
|
Показники абсолютних відхилень, що характеризують діяльність підприємства
ТОВ «Шерп-Експо»за 2006-2010 рр. Табл. 3.11
|
Найменування показників
|
Відхилення
|
|
абсолютні
|
темп приросту, %
|
|
2007 р. до 2006 р.
|
2008 р. до 2007 р.
|
2009 р. до 2008 р.
|
2010 р. до 2009 р.
|
2007 р. до 2006 р.
|
2008 р. до 2007 р.
|
2009 р. до 2008 р.
|
2010 р. до 2009 р.
|
|
Чистий доход від
реалізації, тис. грн..
|
667,9
|
6981,4
|
1694,8
|
3258,7
|
7,20
|
70,20
|
10,01
|
17,50
|
|
Собівартість реалізації
|
589,8
|
6636,7
|
1587,7
|
3249,4
|
6,69
|
70,58
|
9,90
|
18,43
|
|
Прибуток
|
78,1
|
344,7
|
107,1
|
9,3
|
16,84
|
63,61
|
12,08
|
0,94
|
|
Вартість основ-них засобів,
тис.грн..
|
15,7
|
-51,2
|
-5,7
|
-5,7
|
24,20
|
-63,77
|
-19,59
|
-24,36
|
|
Сукупний дохід, тис.грн..
|
6696,4
|
5799,2
|
1452,1
|
-84839,9
|
7,22
|
5,83
|
1,38
|
-79,49
|
|
Чистий прибуток
|
26,6
|
-55,9
|
33,7
|
-120,2
|
17,52
|
-31,29
|
27,46
|
-76,90
|
|
Середньоспискова
чисельність
|
3,0
|
2,0
|
7,0
|
3,0
|
30,00
|
15,38
|
46,67
|
13,64
|
|
Прибутковість
|
-12,6
|
199,2
|
246,6
|
-464,0
|
-5,38
|
89,65
|
58,51
|
-69,47
|
Ґрунтуючись на даних табл. 3.10, 3.11 можна зробити висновки про те, що
досліджуване підприємство протягом 2006-2010 років нарощувало обсяги
діяльності. Також можна зазначити, що обсяг чистого доходу протягом
досліджуваного періоду поступово зростав: найбільший обсяг зростання припадає
на 2008 р. в порівнянні із 2007 р. (6981,4 тис. грн., тобто на 70,2%). В 2010
р. в порівнянні із 2009 р. - на 3258,7 тис. грн. або 17,5%.
Собівартість реалізованих товарів на підприємстві збільшилася - на 3249,4
тис. грн. або 18,43%.
Різницею між обсягом чистого доходу підприємства та собівартістю
реалізованих товарів є валовий прибуток підприємства, обсяг якого в 2010 р. в
порівнянні із 2009 р. збільшився на 9,3 тис. грн. або 0,94%. Отже, підводячи
підсумки проведеного аналізу слід зазначити, що в цілому підприємство працює
прибутково. Система показників платоспроможності підприємства наведена в табл.
3.12.
Таблиця 3.12
Система показників платоспроможності підприємства
|
Найменування показника
|
Алгоритм розрахунку
|
Умовні позначення
|
1.
Коефіцієнт абсолютної ліквідності (КАБСЛ) 
Г - гроші
ПФІ
- поточні фінансові інвестиції
ПЗ
- поточні зобов’язання
ДР
- дебіторська заборгованість та кошти в розрахунках
|
ОА - оборотні активи
|
|
|
|
2. Проміжний коефіцієнт
ліквідності (К ШЛ)
|
|
|
|
3. Коефіцієнт поточної
ліквідності (КПЛ)
|
|
|
|
4. Питома вага
заборгованості (ПЗ%)
|
ПЗ%=ПЗ/ОА*100%
|
|
|
5. Чистий робочий капітал
(РКч)
|
ОА-ПЗ
|
|
Показник абсолютної ліквідності характеризує платоспроможність
підприємства на дату складання балансу і показує, яку частину короткострокових
зобов’язань воно може погасити негайно. Але не варто робити висновки щодо
майбутньої платоспроможності підприємства, опираючись на цей показник.
ТОВ «Шерп-Експо» мало надзвичайно низький показник абсолютної
ліквідності. Найкраще значення показника було у 2010 році, але й воно було
нижче від нормативного. Однією з причин, що вплинула на низьке значення, була
відсутність вкладення грошей у поточні фінансові інвестиції, які забезпечують
резерви ліквідності.
Проміжний коефіцієнт покриття (коефіцієнт швидкої ліквідності)
характеризує очікувану платоспроможність підприємства в короткостроковому
періоді, тобто періоді, що дорівнює середній тривалості одного обороту
дебіторської заборгованості за умови її своєчасного погашення.
Хоча нормативне значення цього показника повинне дещо перевищувати 100%,
на багатьох підприємствах західної Європи воно перебуває на рівні 80%-90%, а
українським підприємствам притаманне значення 60%-70%.
ТОВ «Шерп-Експо» мало найвищий показник у 2009 р. - 0,911. Показники у 2008
та 2010 рр. також були нижчими від норми, але відповідали значенням показників,
притаманним українським підприємствам.
Коефіцієнт покриття (коефіцієнт поточної ліквідності) характеризує
платоспроможність підприємства у середньостроковому періоді. Він показує,
скільки грошових одиниць активів припадає на кожну грошову одиницю
короткострокових зобов’язань.
В економічно розвинутих країнах нормальною вважається ситуація, коли
значення цього показника знаходиться в межах 150%. В Україні в середньому по
підприємствах значення цього показника дорівнює 105%.
ТОВ «Шерп-Експо» мало не достатній рівень коефіцієнту покриття, але він
перевищувало середні значення показника по Україні.
Питома вага заборгованості (ПЗ%) визначає частку поточної заборгованості
у відношенні до оборотних активів.
Показник робочого капіталу широко використовується при оцінці рівня
ліквідності підприємств в англо-американській практиці фінансового аналізу та
планування. Робочий капітал показує частину оборотних активів, що фінансуються
за рахунок власного капіталу і довгострокових зобов’язань.
Проведемо аналіз показників рентабельності. Рентабельність - один із
головних вартісних показників ефективності виробництва, який характеризує
рівень віддачі активів і ступінь використання капіталу у процесі виробництва.
Коефіцієнти рентабельності - система показників, які характеризують
здатність підприємства створювати необхідний прибуток в процесі своєї
господарської діяльності. Коефіцієнти (показники) рентабельності визначають
загальну ефективність використовуваних активів і вкладеного капіталу. Вони
можуть бути розраховані як коефіцієнти і тоді представлені у вигляді
десяткового дробу або у вигляді показників рентабельності і тоді представлені у
вигляді процентів. Аналіз рентабельності підприємства дозволяє визначити
ефективність вкладення коштів у підприємство та раціональність їхнього
використання. Рентабельність реалізованих товарів (Rт) визначається відношенням
валового прибутку від реалізації товарів (П) до загального обсягу продажу (В -
чистий дохід):
(3.1)
Проведемо
відповідні розрахунки:
р.:
Рентабельність реалізованих товарів (Rт) = 886,7 / 20311,9 = 4,37
р.:
Рентабельність реалізованих товарів (Rт) = 993,8 / 22345,7 = 4,45
р.:
Рентабельність реалізованих товарів (Rт) = 1003,1 / 26256,1 = 3,82
Відповідно,
рентабельність реалізованих товарів за чистим прибутком (Rтчп) визначається
відношенням чистого (ЧП) до загального обсягу продажу (В):
(3.2)
Проведемо
відповідні розрахунки:
р.:
Rтчп = 122,6 / 20311,9 * 100 = 4,37
р.:
Rтчп = 156,3 / 22345,7 * 100= 4,45
р.:
Rтчп = 36,1 / 26256,1 * 100 = 3,82
Трендова
модель динаміки рентабельності реалізованих товарів за прибутком від реалізації
наведена на рис. 3.2.
Рис. 3.2 Динаміка рентабельності реалізованих товарів за прибутком від
реалізації, %
Зниження рівня показника в 2010 році зумовлено зменшенням прибутку від
реалізації, що в свою чергу зумовлюється збільшення витрат на реалізацію або
зменшенням валового прибутку.
Рис. 3.3 Динаміка рентабельності реалізованих товарів за чистим
прибутком, %
Зниження рівня показника в 2010 році зумовлено зменшенням чистого
прибутку.
3.4 Методика факторного аналізу показників фінансових результатів
Для здійснення якісного факторного аналізу необхідно,
шляхом якісного аналізу виділити в ланцюзі взаємопов’язаних процесів і явищ ті,
що в тому або іншому конкретному випадку змінюються незалежно від інших - фактори
(незалежні), і ті, величина яких зумовлена зміною факторів, що впливають на них
- кінцеві результати (залежні).
На наступному етапі аналізу розглянемо вплив факторів на динаміку
рентабельності реалізованих товарів за валовим прибутком (табл. 3.13).
Таблиця 3.13 Вплив факторів на динаміку рентабельності реалізованих
товарів за валовим прибутком ТОВ «Шерп-Експо»
|
Найменування показника
|
2008
|
2009
|
2010
|
Абсолютне відхилення, +/-
|
|
|
|
|
2009 р. до 2008 р.
|
2010 р. до 2009 р.
|
|
Прибуток від реалізації
товарів
|
886,7
|
993,8
|
1003,1
|
107,1
|
9,3
|
|
Обсяг реалізації товарів
|
20311,9
|
22345,7
|
26256,1
|
2033,8
|
3910,4
|
|
Рентабельність реалізованих
товарів за валовим прибутком
|
0,0437
|
0,0445
|
0,0382
|
0,0008
|
-0,0063
|
|
Вплив зміни прибутку від
реалізації товарів
|
-
|
0,0048
|
0,0004
|
-
|
-
|
|
Вплив зміни обсягу
реалізації товарів
|
-
|
-0,0040
|
-0,0066
|
-
|
-
|
|
Сумарний вплив
|
-
|
0,0008
|
-0,0063
|
-
|
-
|
Проведений факторний аналіз зміни показника рентабельності реалізованих
товарів за валовим прибутком свідчить, що основним фактором скорочення
досліджуваного показника в 2010 році було зростання обсягу доходів від
реалізації товарів на 3910,4 тис. грн.
Розглянемо вплив факторів на динаміку рентабельності реалізованих товарів
за чистим прибутком (табл. 3.14).
Таблиця 3.14 Вплив факторів на динаміку рентабельності реалізованих
товарів за чистим прибутком ТОВ ТОВ «Шерп-Експо»
2008 р
|
2009 р
|
2010 р
|
Абс. відх., +/-
|
|
|
|
|
2009 р. до 2008 р.
|
2010 р. до 2009 р.
|
|
Чистий прибуток
|
122,6
|
156,3
|
36,1
|
33,7
|
-120,2
|
|
Обсяг реалізації товарів
|
20311,9
|
22345,7
|
26256,1
|
2033,8
|
3910,4
|
|
Рентабельність реалізованих
товарів за прибутком від реалізації
|
0,0060
|
0,0070
|
0,0014
|
0,0010
|
-0,0056
|
|
Вплив зміни чистого
прибутку
|
-
|
0,0015
|
-0,0046
|
-
|
-
|
|
Вплив зміни обсягу
реалізації товарів
|
-
|
-0,0005
|
-0,0010
|
-
|
-
|
|
Сумарний вплив
|
-
|
0,0010
|
-0,0056
|
-
|
-
|
Як свідчать наведені у табл. 3.14 розрахункові дані, визначальним
фактором скорочення даного показника рентабельності в 2010 році було зменшення
чистого прибутку на 120,2 тис. грн. Та зростання обсягу реалізації товарів на
3910,4 тис. грн.
Для того, щоб визначити причини, які вплинули на динаміку обсягу прибутку
від операційної діяльності необхідно розглянути фактори, що його визначають.
Зниження прибутковості обороту є негативним явищем для діяльності
підприємства тому, необхідно більш детально розглянути вплив усіх можливих
факторів на обсяги прибутку підприємства.
Перш за все необхідно оцінити вплив зміни обсягу та рівня товарообороту
на прибуток від операційної діяльності ТОВ «Шерп-Експо».
Рівень рентабельності обороту (Ро) розраховується за наступною формулою:
Ро=
(3.3)
Де
Под - прибуток від операційної діяльності;
ТО-обсяг
товарообороту.
Вплив
на зміну фінансового результату зміни обсягу товарообороту визначається
наступним чином:
ΔПто=
(3.4)
Вплив
на зміну фінансового результату зміни рівня прибутковості товарообороту
визначається наступним чином:
ΔПро=
(3.5)
Де
ТО0, ТО1 - обсяг товарообороут у базисному та звітному періоді,
Ро0,
Ро1 - рівень прибутковості товарообороту у базисному і звітному періоді.
Результати
розрахунків за 2009 рік представлено в табл. 3.15.
Таблиця 3.15 Оцінка впливу на прибуток від операційної діяльності зміни
обсягу та рівня прибутковості товарообороту ТОВ «Шерп-Експо»за 2008-2009 рр.
|
Показники
|
Значення показників за
період
|
Абсолютне відхилення, +/-
|
|
2008 р.
|
2009 р.
|
|
|
Дохід (виручка) від
реалізації товарів, робіт, послуг, тис. грн.
|
20311,9
|
22345,7
|
2033,8
|
|
Прибуток від операційної
діяльності, тис. грн.
|
178,7
|
191,0
|
12,3
|
|
Рівень прибутковості
обороту, %
|
0,88
|
0,85
|
-0,03
|
|
Вплив на зміну фін.
результату зміни обсягу виручки
|
17,9
|
|
Вплив на зміну фін.
результату зміни рівня прибутковості виручки
|
-5,6
|
|
Загальна зміна, тис. грн.
|
12,3
|
За даними табл. 3.15 можна оцінити вплив зміни обсягу виручки та рівня її
прибутковості на обсяг прибутку від операційної діяльності. У 2009 році по
відношенню до 2008 року в результаті збільшення обсягу виручки на 2033,8 тис.
грн. обсяг прибутку від операційної діяльності збільшився на 17,9 тис. грн., а
в результаті зменшення рівня обороту на 0,03%, обсяг прибутку зменшився на 5,6
тис. грн. Загальна зміна прибутку від операційної діяльності в 2009 році
становила 12,3 тис. грн.
Результати розрахунків за 2010 рік представлено в табл. 3.16.
Таблиця 3.16 Оцінка впливу на прибуток від операційної діяльності зміни
обсягу та рівня прибутковості товарообороту ТОВ «Шерп-Експо»за 2009-2010 рр.
|
Показники
|
Значення показників за
період
|
Абсолютне відхилення, +/-
|
|
2009 р.
|
2010 р.
|
|
|
Дохід (виручка) від
реалізації товарів, робіт, послуг, тис. грн.
|
22345,7
|
26256,1
|
3910,4
|
|
Прибуток від операційної
діяльності, тис. грн.
|
191,0
|
119,2
|
-71,8
|
|
Рівень прибутковості
обороту, %
|
0,85
|
0,45
|
-0,40
|
|
Вплив на зміну фін.
результату зміни обсягу виручки
|
33,4
|
|
Вплив на зміну фін.
результату зміни рівня прибутковості виручки
|
-105,2
|
|
Загальна зміна, тис. грн.
|
-71,8
|
За даними якої можна оцінити вплив зміни обсягу виручки та рівня її
прибутковості на обсяг прибутку від операційної діяльності. У 2010 році по
відношенню до 2009 року в результаті збільшення обсягу виручки на 3910,4 тис.
грн. обсяг прибутку від операційної діяльності збільшився на 33,4 тис. грн., а
в результаті зменшення рівня обороту на 0,40%, обсяг прибутку зменшився на 105,2
тис. грн. Загальна зміна прибутку від операційної діяльності в 2010 році
становила (-71,8) тис. грн.
Підводячи підсумки проведеного аналізу обсягу прибутку підприємства слід
зазначити, що ТОВ «Шерп-Експо»протягом усього періоду, що аналізується,
працювало прибутково. Негативним у діяльності підприємства є зниження
прибутковості обороту в 2009-2010 роках. Проведений в роботі факторний аналіз
дає змогу судити про те, що найбільший вплив на обсяг отриманого ТОВ
«Шерп-Експо»прибутку від операційної діяльності справляє рівень прибутковості
виручки.
Висновок до розділу 3
Дослідження системи аудиту та аналізу фінансових результатів та
фінансового стану підприємства дозволяє сформувати наступні висновки.
Дослідження організації та методики аудиту фінансових результатів
підприємства дозволяє стверджувати, що згідно з програмою аудиторської
перевірки фінансових результатів послідовність перевірки може відбуватись за
наступними етапами: 1) перевірка системи внутрішнього контролю за обліком
фінансових результатів; 2) аудит правильності відображення в обліку доходів і
витрат від операційної діяльності; 3) аудит правильності відображених в обліку
доходів і витрат від фінансової діяльності; 4) аудит правильності відображення
в обліку доходів і витрат від іншої звичайної діяльності; 5) аудит фінансового
результату від надзвичайних подій; 6) аудит розрахунку чистого прибутку
(збитку) звітного року; 7) перевірка правильності відображення в обліку
операцій по використанню прибутку; 8) перевірка правильності відображення в обліку
нерозподіленого прибутку.
При дослідженні фінансово-економічних показників діяльності підприємства
ТОВ «Шерп-Експоі» встановлено, що досліджуване підприємство протягом 2006-2010
років нарощувало обсяги діяльності.
Також можна зазначити, що обсяг чистого доходу протягом досліджуваного
періоду поступово зростав: найбільший обсяг зростання припадає на 2008 р. в
порівнянні із 2007 р. (6981,4 тис. грн., тобто на 70,2%). В 2010 р. в
порівнянні із 2009 р. - на 3258,7 тис. грн. або 17,5%. Собівартість реалізованих
товарів на підприємстві збільшилася - на 3249,4 тис. грн. або 18,43%. Різницею
між обсягом чистого доходу підприємства та собівартістю реалізованих товарів є
валовий прибуток підприємства, обсяг якого в 2010 р. в порівнянні із 2009 р.
збільшився на 9,3 тис. грн. або 0,94%. Отже, підводячи підсумки проведеного
аналізу слід зазначити, що в цілому підприємство працює прибутково.
Можна вказати на тенденцію зростання обсягу валового прибутку
підприємства протягом 2006-2010 років, а обсяг чистого прибутку підприємства,
починаючи з 2008 року - поступово зменшувався.
Також за даними розрахунками можна зазгачити,що підприємство можна
віднести до потенційно неплатоспроможних. У 2010 р. ситуація змінилась на
краще. Причиною цих змін є досить великі обсяги кредиторської заборгованості,
хоча найбільша її частка знаходиться у межах строку. Так, як вже раніше
зазначалося, збільшення обсягів кредиторської заборгованості призводить до
відповідного збільшення поточних зобов’язань підприємства, які в свою чергу є
визначальними при оцінці ліквідності підприємства.
При проведенні факторного аналізу виявлено, що визначальним фактором
скорочення даного показника рентабельності в 2010 році було зменшення чистого
прибутку на 120,2 тис. грн. Та зростання обсягу реалізації товарів на 3910,4
тис. грн.
ВИСНОВКИ І
ПРОПОЗИЦІЇ
Таким чином, Звіт про фінансові результати - одна із форм фінансової
звітності, яка відображає доходи, витрати та визначені на їх основі фінансові
результати діяльності підприємства. Визнання доходів та витрат здійснюється
відповідно до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку. З метою складання
фінансової звітності, доходи групуються за видами діяльності, а витрати - за
функціями та елементами.
Звіт про фінансові результати складається із трьох підрозділів: в першому
здійснюється співставлення доходів та витрат операційної, фінансової,
інвестиційної та надзвичайної діяльностей, в результаті чого визначається
чистий фінансовий результат діяльності підприємства; у другому розділі підлягає
відображенню інформація щодо елементів операційних витрат, на підставі яких
визначається собівартість виробленої продукції; третій розділ призначено для
розкриття інформації про дохідність акцій акціонерних товариств.
В процесі дослідження теоретичних аспектів складання Звіту про фінансові
результати було виявлено ряд недоліків, зокрема: необхідність відображення у
складі доходу від реалізації продукції сум відрахувань та непрямих податків,
які згідно з П(С)БО 15 не визнаються доходами; порушення наочності інформації
щодо доходів та витрат від фінансової та інвестиційної діяльностей; відсутність
рядка «Фінансові результати від надзвичайної діяльності». З огляду на це нами
розроблено проект Звіту про фінансові результати, у якому б не існувало
наведених недоліків та невідповідностей.
Дослідження практичних аспектів методики складання звітності про
фінансові результати дозволяє сформулювати наступні висновки.
Узагальнення інформації про фінансові результати підприємства від
звичайної діяльності та надзвичайних подій ведеться на рахунку 79 “Фінансові
результати”
Для одержання різних за мірою деталізації даних про фінансові результати
на ТОВ «Шерп-Експо» ведуть два види рахунків - синтетичні і аналітичні. При
відображенні в обліку фінансових результатів на ТОВ «Шерп-Експо»
використовуються субрахунки (рахунки другого порядку деталізації інформації):
791 "Результат операційної діяльності"; 792 "Результат
фінансових операцій"; 793 "Результат іншої звичайної
діяльності". Для здійснення бухгалтерського обліку на підприємстві ТОВ
«Шерп-Експо» затверджено робочий план рахунків. Для обліку нерозподіленого
прибутку минулих років та використання прибутку поточного року на підприємстві
ТОВ «Шерп-Експо» відкрито субрахунки рахунку 44: 441 “Прибуток нерозподілений”;
442 “Непокриті збитки”; 443 “Прибуток, використаний у звітному періоді”.
В роботі розглянуто структурне місце інформації про фінансовий результат
підприємства у таких формах фінансової звітності: у ф. №1 «Баланс»: в рядку 350
«Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)»; ф. 32 «Звіт про фінансові
результати»; у ф. 4 «Звіт про власний капітал»: в рядках 130-170 (графа 8).
При вивченні порядку визначення нерозподіленого прибутку для відображення
в обліку та звітності виявлено, що у балансі ТОВ “Шерп-Експо” 1 розділ пасиву
так і називається "Власний капітал", у рядки якого переноситься
інформація по відповідних рахунках. Показник прибутку чи збитку (рядок 350) є
найважливішим для визначення рівня фінансового благополуччя чи заможності
будь-якого підприємства.
Організація управлінського обліку є внутрішньою справою ТОВ «Шерп-Експо»,
що дозволяє керівництву самостійно вирішувати питання: як класифікувати
витрати; наскільки деталізувати місця виникнення витрат і як їх пов'язувати з
центами відповідальності; - як вести облік фактичних і планових (нормативних),
повних і часткових (змінних, прямих, обмежених) витрат.
У відповідності до встановлених принципів та засад управлінського обліку,
планування та звітності, ТОВ «Шерп-Експо»: 1) планує свою діяльність в розрізі
всіх об'єктів компанії, доходів та витрат, які несе компанія та її об'єкти; 2)
веде управлінський облік в розрізі всіх об'єктів компанії, доходів та витрат,
які несе компанія та її об'єкти; 3) звітує в розрізі всіх об'єктів філії
доходів та витрат, які несе компанія та її об'єкти; 4) планує діяльність, веде
управлінський облік та звітує згідно регламентів планування та звітності,
положення про систему управлінського обліку по наступних напрямках в розрізі
об’єктів: реалізації фармацевтичних препаратів, супутніх товарів, послуг в
розрізі видів продаж (дрібний гурт, роздріб); фінансово-господарських,
організаційних витрат (бюджет); експлуатаційних витрат, пов’язаних з
експлуатацією об’єктів (матеріально-технічне постачання); витрат на зберігання;
залишків; витрат на реалізацію.
Отже, інформаційні потреби в формуванні управлінських рішень щодо
діяльності центрів відповідальності задовольнятимуться при умові забезпечення
комунікації внутрішньої звітності структурних підрозділів всіх рівнів.
Управлінський облік є інструментом управління діяльністю підприємства,
об’єднуючи практично всі функції управління - облік, планування, координацію,
контроль, аналіз, прийняття рішень.
Дослідження системи аудиту та аналізу фінансових результатів та
фінансового стану підприємства дозволяє сформувати наступні висновки.
Дослідження організації та методики аудиту фінансових результатів
підприємства дозволяє стверджувати, що згідно з програмою аудиторської
перевірки фінансових результатів послідовність перевірки може відбуватись за
наступними етапами: 1) перевірка системи внутрішнього контролю за обліком
фінансових результатів; 2) аудит правильності відображення в обліку доходів і
витрат від операційної діяльності; 3) аудит правильності відображених в обліку
доходів і витрат від фінансової діяльності; 4) аудит правильності відображення
в обліку доходів і витрат від іншої звичайної діяльності; 5) аудит фінансового
результату від надзвичайних подій; 6) аудит розрахунку чистого прибутку
(збитку) звітного року; 7) перевірка правильності відображення в обліку
операцій по використанню прибутку; 8) перевірка правильності відображення в
обліку нерозподіленого прибутку.
При дослідженні фінансово-економічних показників діяльності підприємства
ТОВ «Шерп-Експоі» встановлено, що досліджуване підприємство протягом 2006-2010
років нарощувало обсяги діяльності. Також за даними розрахунками можна
зазгачити,що підприємство можна віднести до потенційно неплатоспроможних. У
2010 р. ситуація змінилась на краще. Причиною цих змін є досить великі обсяги
кредиторської заборгованості, хоча найбільша її частка знаходиться у межах
строку. Так, як вже раніше зазначалося, збільшення обсягів кредиторської
заборгованості призводить до відповідного збільшення поточних зобов’язань
підприємства, які в свою чергу є визначальними при оцінці ліквідності підприємства.
СПИСОК
ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ
1. Господарський кодекс України вiд
16.01.2003 р. № 436-IV.
2. Податковий кодекс України вiд
02.12.2010 р. № 2755-VI.
3. Цивільний кодекс України вiд
16.01.2003 р. № 435-IV.
4. Закон України «Про аудиторську
діяльність» від 22.04.1993 р. № 3126 ХІІ.
5. Закон України «Про бухгалтерський
облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99р. № 996-ХІV.
6. Закон України «Про
зовнішньоекономічну діяльність» від 16.04.1991 р. № 959-ХІІ.
7. Закон України «Про транспортно-експедиційну
діяльність» від от 01.07.2004 р. № 1955.
8. Інструкція по використанню плану
рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських
операцій підприємств та організацій. Затверджено наказом Міністерства фінансів
України від 30.11.99 р. №291 (із змінами та доповненнями) // rada.gov.ua.
9. Інструкція інвентаризації основних
засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових
коштів і документів та розрахунків. Затверджено наказом Міністерства фінансів
України від 11.08.94 р. № 69 // rada.gov.ua.
10. План рахунків бухгалтерського обліку
активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств та
організацій, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 р.
№291 (із змінами та доповненнями) // rada.gov.ua.
11. Положення (стандарт) бухгалтерського
обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затверджено наказом
Міністерства фінансів України від 31.03.99 р. № 87 // rada.gov.ua.
12. Положення (стандарт) бухгалтерського
обліку 3 «Звіт про фінансові результати», затверджено наказом Міністерства
фінансів України від 31.03.99 р. № 87 // rada.gov.ua.
13. Положення (стандарт) бухгалтерського
обліку 6 «Виправлення помилок та внесення змін до фінансових звітів»,
затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.05.99 р. № 137 //
rada.gov.ua.
14. Положення (стандарт) бухгалтерського
обліку 15 «Дохід», затверджене Наказом Міністерства фінансів України від
29.1999 р. №290 // rada.gov.ua.
15. Положення (стандарт) бухгалтерського
обліку 16 «Витрати», затверджено наказом Міністерства фінансів України від
31.12.99 р. №318 // rada.gov.ua.
16. Положення (стандарт) бухгалтерського
обліку 17 «Податок на прибуток», затверджене Наказом Міністерства фінансів
України вiд 28.12.2000 № 353 // rada.gov.ua.
17. Андрієнко В. Поняття та склад
фінансової звітності в умовах гармонізації бухгалтерського обліку / В.
Андрієнко // Наука молода. − 2008. − № 9. − С. 153−157.
18. Аудит : навч.-метод. посіб. для
самост. вивч. дисципліни. / [Дікань Л. В. та ін.]; М-во освіти і науки України,
Харк. нац. екон. ун-т. - Х.: ІНЖЕК, 2009. - 293 с.
19. Аудит: підручник. / [Давидов Г. М. та
ін.]; за ред. Г. М. Давидова, М. В. Кужельного. - 2-е вид., переробл. і допов.
- К.: Знання, 2009. - 495 с.
20. Аудит : навч. посіб. / Л. М. Янчева
[та ін.] - К.: Знання, 2009. - 335 с.
21. Блонська В.І., Вужинська О.І.
Вдосконалення формування та використання прибутку підприємства // Збірник
науково-технічних праць Національного лісотехнічного університету України,
2009. - № 5. - с. 122-128.
22. Болдуєв М.В. Оцінювання аудиторських
ризиків в умовах автоматизованої обробки інформації /М.В. Болдуєв. // Держава
та регіони. Серія: Економіка та підприємництво. - 2011. - № 1. - С.54-58.
23. Бондар В.П. Концепція розвитку аудиту
в Україні: теорія, методологія, організація. / В. П. Бондар; М-во освіти і
науки України, Житомир. держ. технол. ун-т. - Житомир: ЖДТУ, 2008. - 454 с.
24. Бондаренко С. М. Методичні аспекти
обліку, аналізу, аудиту фінансової звітності підприємства / С. М. Бондаренко. -
// Финансовые рынки и ценные бумаги. - 2008. - № 24. - С. 14-17.
25. Бражко О. Формування прибутку як
передумова ефективного функціонування підприємств у ринкових умовах //
Інвестиції: практика та досвід. - 2008. - № 7. - С.33-36.
26. Бурова Т.А. Аудит (тести, задачі,
ситуації) : навч. посіб. / Т. А. Бурова; М-во освіти і науки України, Миколаїв.
держ. ун-т ім. В. О. Сухомлинського. Миколаїв: МДУ, 2010. - 156 с.
27. Бутинець Ф.Ф., Лайчук С.М., Олійник
О.В., Шигун М.М. Організація бухгалтерського обліку: Підруч. для студ. спец.
«Облік і аудит» вищ. навч. закл. / за ред. Ф.Ф. Бутинець. - 3.вид., доп. і
перероб. - Ж.: ПП «Рута», 2002. - 591с.
28. Бухгалтерський фінансовий облік:
Підручник для студентів спеціальності “Облік і аудит” вищих навчальних закладів.
/ За редакцією проф. Ф.Ф. Бутинця. - 6-е вид., доп. і перероб. - Житомир: ПП
“Рута”, 2002. 688 с.
29. Верига Ю. Приклади складання річної
звітності підприємства при використанні ручної та автоматизованої форм обліку /
Ю. Верига, М. Орищенко, О. Клименко. - // Бухгалтерський облік і аудит. - 2010.
- № 1. - С. 23-48.
30. Веріга Г. Проблемні аспекти
трансформації фінансової звітності підприємств України відповідно до принципів
МСФЗ / Г. Веріга, А. Савро. - Бухгалтерський облік і аудит. - 2010. - № 9. - С.
19-25.
31. Власюк Г.В. Проблеми та напрями
вдосконалення обліку фінансових результатів / Г.В.Власюк Держава та регіони. -
2009. - №6. - С.60-64.
32. Голов С. Ф. Бухгалтерський облік в
Україні: аналіз стану та перспективи розвитку : моногр С. Ф. Голов. - К. :
Центр учбової літератури, 2007. - 522 с.
33. Голов С. Застосування міжнародних
стандартів фінансової звітності в страховому секторі / С. Голов. - //
Бухгалтерський облік і аудит. - 2010. - № 4. С. 10-19.
34. Голов С. Міжнародні стандарти
фінансової звітності: вдосконалення та застосування / С. Голов. - // Бух. облік
і аудит. - 2007. - № 11. - С. 43-58.
35. Гольцова С.М., Плікус І.Й. Звітність
підприємств (фінансова, статистична, консолідована та до фондів соціального та
пенсійного страхування): Навчальний посібник. - К.: «Центр навчальної
літератури», 2004. - 292 с.
36. Гончарук Я.А., Рудницький В.С. Аудит:
Навч. посібник -К.: Знання, 2007. - 443 с.
37. Гордієнко Н.І. Звітність підприємств:
конспект лекцій для студентів спеціальності 7.050106 і 8.010506 «Облік і аудит»
всіх форм навчання / Н.І. Гордієнко; Харк. нац. акад. міськ. госп-ва. - Х.:
ХНАМГ, 2010. - 263 с.
38. Давидов Г.М. Аудит: теорія і
практика. - Кіровоград: [ТОВ «Імекс-ЛТД»], 2006. - 323 с.
39. Діденко С.В. Модель управління
ризиком аудиторської діяльності // Економіка і регіон. - 2009. - № 1. -
С.139-142.
40. Дікань Л. Складові та основні функції
управління фінансовим результатом підприємства // Економіка розвитку. - 2008. -
№ 1. - С.64-66.
41. Дікань Л.В. Фінансовий результат
підприємств: теоретичні узагальнення та прикладний аналіз. / Дікань Л.В.,
Вороніна О.О. - Х.: Лібуркіна Л.М., 2008. - 90с.
42. Дорош Н.І. Аудит: теорія і практика.
- К.: Знання, 2006. - 495 с.
43. Загородній А.Г. Бухгалтерський облік:
Основи теорії та практики: Підручник. / А.Г.Загородній, Г.О.Партин,
Л.М.Пилипенко. - 4-е вид., перероб. і допов. - К.: Знання, 2007. - 550 с.
44. Зверев М.М. Субъекты аудиторской
деятельности /М.М. Зверев. // Економіка та право. - 2009. - № 2. - С.24-28.
45. Звітність підприємств : навч. посіб.
/ А.В.Алексєєва, А.П.Шаповалова, Г.В.Уманців, О.Г.Веренич; М-во освіти і науки
України, Київ. нац. торг. екон. ун-т. - К.: Київ. нац. торг.-екон. ун-т, 2008.
- 322 с.
46. Зінченко О.А. Підходи до оцінювання
якості фінансового результату та фінансово-економічного розвитку підприємства
/О.А. Зінченко. // Вісн. Хмельн. нац. ун-ту. Екон. науки. - 2010. - Т. 3, № 3.
- С.37-40.
47. Иванов В. В, правленческий учет для
эффективного менеджмента / В. В. Иванов, О. К. Хан. - М. : ИНФРА-М, 2007. - 208
с.
48. Кадацька А.М. Послідовність
визначення фінансового результату діяльності підприємств // Вісник Сумського
національного аграрного університету. Серія: Фінанси і кредит. - 2009. - №2. -
с. 56-63.
49. Кінащук Л.Л. Організація та правове
регулювання аудиторської діяльності в системі фінансового контролю в Україні /
Кінащук Л. Л. - Кіровоград: КОД, 2010. - 457 с.
50. Ковальчук О. Удосконалення методики
обліку фінансових результатів // Інвестиції: практика та досвід. - 2008. - № 7.
- С.30-32.
51. Крейнина М.Н. Финансовый
менеджмент/Учебное пособие. - М.: Издательство «Дело и сервис», 2008. - 304 с.
52. Кузнецова С.О. Управлінський облік
фінансових результатів для потреб категорійного менеджменту підприємтсв
торгівлі /С.О. Кузнецова. // Вісн. Хмельн. нац. ун-ту. Екон. науки. - 2010. -
Т. 3, № 2. - С.209-216.
53. Кулаковська Л.П., Піча Ю.В.
Організація і методика аудиту: Навч. пос. - К.: Каравела, 2004. - 568 с.
54. Кучеренко Т.Є. Звітність підприємств
: підручник. / Т.Є.Кучеренко, В.С.Уланчук, О.Г.Шайко; за ред. В.С.Уланчука. -
К.: Знання, 2008. - 492 с.
55. Кучеренко Т. Принципи обачності у
фінансовій звітності / Т. Кучеренко. Бухгалтерський облік і аудит. - 2009. - №
2. - С. 8-13
56. Кучерова С.О. Покращення
інформаційного забезпечення визначення фінансових результатів і відображення їх
у звітності // Наука й економіка, 2009 р., № 4 (16), Т. 1. - с. 175-178.
57. Левицька С.О. Звітність підприємств :
[навч. посіб. для студ. вищ. навч. закл.] / Левицька С. О.; М-во освіти і науки
України, Нац. ун-т вод. госп-ва та природокористування. - Рівне: НУВГП, 2009. -
212 с.
58. Лубенченко О.Е. Міжнародні стандарти
аудиту, надання впевненості та етики : навч. посіб. / О. Е. Лубенченко; М-во
освіти і науки України, Донбас. держ. техн. ун-т. - Алчевськ: ДонДТУ, 2010. -
309 с.
59. Мейш А.В. Зміст звіту про фінансові
результати потребує удосконалення /А.В. Мейш. // Вісн. Хмельн. нац. ун-ту.
Екон. науки. - 2011. - Т.2, № 3. - С.218-223.
60. Мейш А. Зв’язок показників звітності
про фінансові результати та рух грошових коштів / А. Мейш. - // Бухгалтерський
облік і аудит. - 2008. - № 10. С. 19-22.
61. Міжнародні стандарти аудиту, надання
впевненості та етики: Видання 2006 року. - К.: ТОВ «ІАМЦАУ «СТАТУС», 2006. -
1152 с.
62. Мних Є.В. Фінансовий аналіз : навч.
посіб. / Є В. Мних, Н. С. Барабаш; М-во освіти і науки України, Київ. нац.
торг.-екон. ун-т. - К.: Київ. нац. торг.-екон. ун-т, 2010. - 411 с.
63. Нападовська Л.В., Алексєєва А.В.,
Бакурова О.А., Веренич О.Г., Морозова Н.І. Облік на підприємствах торгівлі та
ресторанного господарства: Навч. посіб. / Київський національний
торговельно-економічний ун-т / Л.В. Нападовська (заг.ред.). - К.: КНТЕУ, 2006.
- 378 с.
64. Никонович М.О. Організація і методика
аудиту : Навч. посіб. / М.О.Никонович, К.О.Редько, О.А.Юр’єва; Київ. нац.
торг.-екон. ун-т. - К., 2006. - 471 с.
65. Озеран В. О., Труфіна Ж. С. Методика
відображення доходів у звіті про фінансові результати // Вісник Львівської
комерційної Академії. - 2009. - № 30. - с. 120-126.
66. Олійничук О.І.
Організаційно-методичні аспекти обліку фінансового результату операційної
діяльності підприємств // Інноваційна економіка. - 2010. - №2. - с. 114-119.
67. Пантелеєв В.П. Фінансова звітність:
Навч. посібник для студ. вищих навч. закл., які навч. за освітньо-професійною
програмою бакалавр зі спец. «Облік і аудит» / Державний комітет статистики
України; Державна академія статистики, обліку та аудиту / В.О. Шевчук (ред.). -
К., 2004. - 228с.
68. Пантелеєв В.П. Корінько М.Д.
Внутрішній аудит: Навч. посіб. для студ. вищ. навч. закл., які навч. за
освітньо-професійною програмою «Спеціаліст зі спеціальності «Облік і аудит» /
Державна академія статистики, обліку та аудиту Державного комітету статистики
України / В.О. Шевченко (ред.). - К., 2006. - 248с.
69. Пантелеєв В.П., Сніжко О.С. Словник
бухгалтера та аудитора / Державний комітет статистики України; Державна
академія статистики, обліку та аудиту. - К. : [ДП «Інформ.-аналіт. агентство»],
2009. - 239с.
70. Підлужна Н.М. та Тесля Г.В.
Удосконалення методики складання фінансової звітності // Вісник Запорізького
національного університету, 2010. №2(6). - С.223-226.
71. Пісьмаченко Л.М. Шляхи вдосконалення
обліку фінансових результатів та їх відображення у фінансовій звітності
підприємства /Л.М. Пісьмаченко, О.М. Гнізділова. // Держава та регіони. Серія:
Економіка та підприємництво. 2008. - № 3. - С.195-199.
72. Пономарьова Н.А. Міжнародні стандарти
фінансової звітності та міжнародні стандарти аудиту : навч. посіб. /
Пономарьова Н. А. - Хмельницький: ХНУ, 2008. - 211 с.
73. Проскуріна Н.М. Методологічні підходи
до формування аудиторських процедур у системі незалежного фінансового контролю
/Н.М. Проскуріна. // Економіка та держава. - 2011. - № 1. - С.41-45.
74. Сахарцева І.І.
Теоретико-методологічні аспекти формування програм аудиту / [Наук. ред.
М.Г.Чумаченко]. - К.: Кондор, 2005. - 324 с.
75. Скирпан О.П., Палюх М.С. Фінансовий
облік: Навчальний посібник. - Тернопіль: ТНЕУ, 2008. - 407 с.
76. Стасюк Л.С. Особливості аналізу
фінансових результатів підприємств сфери надання послуг // Вісник Хмельницького
національного університету 2010, № 2, T. 3. - с. 203-206.
77. Стегней М.І. Нестерова С.В. Федурця
Л. Особливості інструментарію визначення результатів господарської діяльності
підприємств / Стегней М.І. Нестерова С.В. Федурця Л. // Науковий вісник
Ужгородського університету. Серія Економіка. - 2011. - №33 (ч. 2). - С.253-259.
78. Ткаченко Н.М. Бухгалтерський
фінансовий облік, оподаткування і звітність : підручник. / Н.М.Ткаченко; М-во
освіти і науки України. - 3-є вид., переробл. і доповн. - К.: Алерта, 2008. -
925 с.
79. Усач Б.Ф. Аудит : Навч. посіб. - 4-е
вид., випр. і допов. - К.: Знання, 2007. - 231 c.
80. Фінанси підприємств: Підручник / Кер.
авт. пол. і наук. ред. проф. А.М. Поддєрбогін. - 4-е вид., перероб. та доп. -
К.: КНЕУ, 2002. - 571 с.
81. Фінансовий аналіз : навч. посіб. / А.
О. Чугаєв [та ін.]; за ред. Чугаєва А. О.; Держ. податк. адмін. України, Нац.
ун-т держ. податк. служби України. - Ірпінь: Нац. ун-т ДПС України, 2009. - 372
с.
82. Финансовый менеджмент: Учебник для
вузов / Под. ред проф. Г.Б. Поляка. - М.: Финансы, ЮНИТИ, 2007. - 518 с.
83. Хом’як, Р.Л. Організація та методика
аудиту фінансової звітності суб’єктів господарювання / Р.Л. Хом’як, І. Л.
Цюцяк, А.Л. Цюцяк // Логістика. -Л. : Вид-во Нац. ун-ту «Львів. політехніка»,
2008 - С. 259-265.
84. Цвєткова Н. Принципи бухгалтерського
обліку та звітності: досвід застосування і розвиток / Н. Цвєткова. - //
Бухгалтерський облік і аудит. - 2010. - № 6. - С. 14-20.
85. Швець В.Г. Теорія бухгалтерського
обліку: Навч. посіб. - К.: Знання-Прес, 2003. - 444 с.
86. Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит:
Ученик. - 3-е узд., доп. и перераб. - М.: ИНФРА-М, 2002. - 360 с.
87. Цал-Цалко Ю.С. Фінансовий аналіз :
[підруч. для студ. вищ. навч. закл.] Ю. С. Цал-Цалко; М-во освіти і науки
України. - Вид. 2-ге, доповн. - Житомир: ЖОО ГО «Спілка економістів України»,
2009. - 502 с.
88. Яценко В.М., Яценко О.В., Яценко
М.В., Ткачук І.Й. Інформаційно-організаційне забезпечення побудови і аналізу
фінансової звітності, значення її аналітичних показників в управлінні
підприємницькою діяльністю // Збірник наукових праць ЧДТУ: Фінанси,
бухгалтерський облік і аудит. - 2008. - № 21 (1). - с. 3-15.